Jaké úkony (ne)smí správce daně provádět v rámci vyhledávací činnosti?  

Nejvyšší správní soud – finanční úřady mají právo si od policie vyžádat záznamy z kamer.  

Odpočet DPH nebyl uznán, klíčovým důkazem byl záznam z dopravní kamery a nepřesná kniha jízd.  

Prokazování reklamy na internetu pro daňové účely.  

Jaké úkony (ne)smí správce daně provádět v rámci vyhledávací činnosti?

Před tím, než dojde k formálnímu zahájení daňové kontroly, správce daně zpravidla provádí takzvanou vyhledávací činnost. Postupy správce daně v rámci vyhledávací činnosti a daňové kontroly jsou však významně odlišné a správce daně tak není oprávněn si mezi nimi neomezeně vybírat. Opačný postup totiž může být posouzen jako vybočení z mezí vyhledávací činnosti, respektive jako nezákonný zásah správce daně.

Pro řádné stanovení daňové povinnost jsou zcela zásadní informace, které daňový subjekt poskytuje prostřednictvím daňového tvrzení. Správce daně však nemůže vždy spoléhat na správnost či úplnost takto deklarovaných údajů, ať už z důvodu, že je daňový subjekt v daňovém tvrzení záměrně uvede nesprávně či neuvede vůbec, nebo že se takové informace v daňovém tvrzení již z povahy věci neuvádí, a proto je správce daně za účelem dosažení cíle správy daní oprávněn provádět takzvanou  vyhledávací činnost. Do této skupiny úkonů správce daně spadá zejména provádění místního šetření, opatřování nezbytných vysvětlení a obecné zjišťování skutečností rozhodných pro správné zjištění, stanovení a placení daně (viz § 78 daňového řádu).

Smyslem vyhledávací činnosti je získávání předběžných, respektive podkladových informací, které by bylo možné následně využít v daňovém řízení ke správnému stanovení daně. Jinak řečeno, smyslem vyhledávací činnosti je celkové mapování terénu.[1] Jakékoliv hodnocení opatřených důkazních prostředků však už není předmětem vyhledávací činnosti, nýbrž kontrolních postupů (daňové kontroly). Rozlišení těchto postupů nicméně není samoúčelné. Ostatně jak ukazuje judikatura Nejvyššího správního soudu, pochybení správce daně v tomto směru vede k nezákonnosti provedeného úkonu.

Nejvyšší správní soud například v rozsudku č. j. 4 Afs 14/2017 – 36 ze dne 31.05.2017 uzavřel, že správce daně nemůže v rámci místního šetření prověřovat daňovou povinnost daňového subjektu a vyzývat jej k předložení kompletního účetnictví a daňové evidence – v takovém případě je správce daně povinen zahájit daňovou kontrolu, tedy kontrolní postup ve smyslu daňového řádu. Správce daně tak musí respektovat smysl a účel těchto institutů a nesmí je vzájemně zaměňovat. Opačný postup může totiž být posouzen jako vybočení z mezí vyhledávací činnosti, resp. jak nezákonný postup správce daně.[2]

Uvedený závěr Nejvyššího správního soudu ovšem nelze interpretovat tak, že vybočení z mantinelů právní úpravy místního šetření lze namítnout pouze tehdy, kdy správce daně požaduje předložení kompletního účetnictví. Naopak, i v případě vyžádání menšího množství podkladů (než celého účetnictví) a kontrolováním menšího rozsahu předmětných okolností může správce daně rovněž překročit meze vyhledávací činnosti.[3] Tomu pak bude obzvláště v případech, kdy správce daně namísto pouhého zjišťování podkladových informací a mapování terénu provádí také zjišťování a ověřování správnosti daňové povinnosti.[4]

O vyhledávací činnost nepůjde ani tehdy, kdy se sice bude jednat vůči daňovému subjektu o první vyhledávací úkon, avšak za situace, kdy již správce daně bude mít určité indicie o správnosti daňové povinnosti, případně chce její správnost tímto úkonem ověřit.[5] V takovém případě může být daný úkon správce daně opět posouzen jako nezákonný, a tentokrát jako skrytá daňová kontrola.[6]

Podobný závěr lze učinit i ze stanoviska pléna Ústavního soudu Pl. ÚS st. 33/11 ze dne 08.11.2011, které stanoví, že  „[d]aňové řízení a jednotlivá dílčí oprávnění svěřená správci daně v průběhu daňového řízení se ocitají mezi veřejným zájmem na stanovení a výběru daní na straně jedné a ochranou autonomní sféry jednotlivce na straně druhé. Je povinností správce daně při uplatňování jednotlivých procesních institutů, tedy i při provádění daňové kontroly, postupovat v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zásahy tak, aby se konkrétní procesní postup nestal vůči jednotlivci nepřiměřeným a v důsledku porušujícím právo na informační autonomii jednotlivce. Za porušení těchto principů a realizaci pravomoci v rozporu s čl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod nelze považovat bez dalšího postup správce daně, který zahájí daňovou kontrolu ve smyslu § 16 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, bez konkrétními skutečnostmi podloženého podezření, že daňový subjekt nesplnil řádně daňovou povinnost.“ Ústavní soud tehdy sice aproboval oprávnění správce daně ověřovat plnění povinnosti tvrzení daňového subjektu i bez konkrétních pochybností, tedy aproboval provádění tzv. namátkové kontroly, ovšem vždy při respektování právní úpravy stanovené v daňovém řádu zaručující proporcionalitu takového zásahu správce daně do právní sféry jednotlivce mj. i zaručením určitých práv daňového subjektu v průběhu daňového řízení. Takový zásah pak nemůže být správcem daně činěn libovolnou formu, tj. zde vyhledávací činností, nýbrž pouze prostřednictvím nástroje k tomu předvídaného, tedy daňové kontroly.[7] Pokud tedy správce daně provádí úkony materiálně náležící do institutu daňové kontroly již v rámci postupu formálně označeného jako místní šetření, odepírá tím daňovému subjektu jeho zákonem garantovaná práva.[8]

Závěr

Mezi vyhledávací činností a daňovou kontrolou existuje podstatný rozdíl a judikatura Nejvyššího správního soudu jasně stanoví, že správce daně není oprávněn si mezi těmito instituty libovolně vybírat. Smyslem místního šetření je mapování terénu, oproti tomu daňovou kontrolou se zjišťuje a prověřuje daňový základ.[9] Daňová kontrola tak představuje mnohem intenzivnější zásah do práv daňového subjektu, a proto právní úprava v této souvislosti garantuje daňovému subjektu jednoznačně stanovená práva (a návazně i povinnosti).[10] Naopak vyhledávací činnost takový přísný právní rámec nemá. Mělo by proto být obecným pravidlem, že pokud správce daně zjistí v rámci vyhledávací činnosti nějaké nesrovnalosti, které chce dále prověřovat, má zahájit daňovou kontrolu, potažmo zahájit postup k odstranění pochybností. Jen tak může správně daně provádět bezvadné kontrolní postupy.

Mgr. Michal Gola, LL.M.,
právník

Rödl & Partner

Platnéřská 2
110 00  Praha 1

Tel.: +420 236 163 111
e-mail: michal.gola@roedl.com

[1] Rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 1 Afs 70/2004 – 80 ze dne 27.07.2005. Tento rozsudek se se sice vztahuje k již zrušenému zákonu č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, jeho závěry však lze (s ohledem na podobnost dřívější a současné právní úpravy) aplikovat i v tomto kontextu.

[2] Rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 4 Afs 14/2017 – 36 ze dne 31.05.2017.

[3] Rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 231/2021– 31 ze dne 01.03.2022.

[4] Rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 5 Afs 301/2019 – 30 ze dne 10.05.2021 či č. j. 7 Afs 390/2019 – 44 ze dne 02.07.2020.

[5] Lichnovský, O., Ondrýsek, R., Nováková, P., Kostolanská, E., Rozehnal, T. Daňový řád. Komentář. 4. vydání. Praha: C. H. Beck, 2021, s. 307.

[6] Srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 231/2021 – 31 ze dne 01.03.2022.

[7] Rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 4 Afs 14/2017 – 36 ze dne 31.05.2017.

[8] Rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 231/2021– 31 ze dne 01.03.2022.

[9] Rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 1 Afs 70/2004 – 80 ze dne 27.07.2005.

[10] Např. daňová kontrola se zahajuje formalizovaným úkonem správce daně vůči daňovému subjektu (§ 87 daňového řádu) či  správce daně musí s výsledkem kontroly daňový subjekt předepsaným způsobem seznámit a umožnit mu se ke zjištěním správce daně vyjádřit (§ 88 daňového řádu). Další práva daňového subjektu v průběhu daňové kontroly jsou pak zakotvena v § 86 odst. 2 daňového řádu.

© EPRAVO.CZ – Sbírka zákonů, judikatura, právo | www.epravo.cz

Mgr. Michal Gola, LL.M. (Rödl & Partner)

29.04.2022

---

Nejvyšší správní soud – finanční úřady mají právo si od policie vyžádat záznamy z kamer.

Nejvyšší správní soud ČR ve svém rozsudku ze dne 21. 7. 2022, č. j. 9 Afs 147/2020-34, posvětil právo finančního úřadu požadovat po Policii ČR záznamy o pohybu motorového vozidla za účelem správy daní.

V posuzovaném případě se jednalo o situaci, kdy stěžovatel jakožto vlastník vozidla pořízeného pro své podnikání, podal v roce 2016 přiznání k dani z přidané hodnoty, v rámci něhož vykázal nadměrný odpočet, který ještě dodatečně navýšil dodatečným daňovým přiznáním právě z důvodu nákupu zmíněného služebního vozu. Správce daně v reakci na uvedené vyzval stěžovatele v souladu s § 89 daňového řádu k odstranění pochybností ohledně podaného daňového tvrzení, což stěžovatel učinil zasláním knihy jízd předmětného vozu. Správce daně nato vyzval Policii ČR k poskytnutí informací ohledně pohybu vozidla za dobu uvedenou v knize jízd. Na základě takto obdržených informací ze strany PČR následně správce daně konfrontoval stěžovatele se závěrem, že údaje z knihy jízd neodpovídají záznamům Policie ČR, pročež stěžovatel neprokázal naplnění podmínek pro vznik nároku na odpočet daně, a proto správce vydal platební výměr, kterým byl stěžovateli vyměřen nadměrný odpočet.

Stěžovatel se proti platebnímu výměru odvolal, finanční úřad však odvolání zamítl, stejně jako později krajský soud, k němuž stěžovatel podal žalobu. Stěžovatel se svým nárokem neuspěl ani prostřednictvím kasační stížnosti, kdy Nejvyšší správní soud kasační stížnost rovněž zamítl, a zároveň dovodil, že poskytnutí záznamů z dopravních kamer o pohybu vozidla daňového subjektu Policií ČR finanční správě pro potřeby daňového řízení je po právu.

Nejvyšší správní soud toto své rozhodnutí odůvodnil velmi stručně odkazem na ustanovení zákona o policii a daňového řádu. Konkrétně na § 60 odst. 1 a § 62 odst. 1 zákona o policii, na základě nichž může policie zpracovávat informace včetně osobních údajů v rozsahu nezbytném pro plnění svých úkolů a může, je-li to nezbytné pro plnění jejích úkolů, pořizovat zvukové, obrazové nebo jiné záznamy osob a věcí nacházejících se na místech veřejně přístupných a zvukové, obrazové nebo jiné záznamy o průběhu úkonu. Úkolem PČR je přitom dle § 2 zákona o policii chránit bezpečnost osob a majetku a veřejný pořádek, předcházet trestné činnosti, plnit úkoly podle trestního řádu a další úkoly na úseku vnitřního pořádku a bezpečnosti.

Právo správce daně vyžádat si od policie údaje o pohybu konkrétního vozu NSS dovodil z § 57 daňového řádu, který osobám a orgánům veřejné moci stanovuje povinnost poskytnout správci daně na základě jeho vyžádání údaje, pokud tyto subjekty (i) vedou evidenci osob nebo věcí, (ii) poskytují plnění, které je předmětem daně, (iii) provádějí řízení v případech, jejichž předmět podléhá daňové povinnosti, nebo (iv) zpracovávají jiné údaje nezbytné pro správu daní.

Na základě výše uvedeného Nejvyšší správní soud ČR konstatoval, že „pro přiznání nároku bylo třeba ověřit, že stěžovatel jakožto daňový subjekt užíval automobil pouze v rámci své ekonomické činnosti. Údaje o pohybu stěžovatelova vozidla tak byly z pohledu správy daní nezbytné ve smyslu § 57 odst. 1 daňového řádu, přičemž správce daně si je v souladu s § 58 odst. 3 daňového řádu nemohl opatřit z vlastní evidence … správce daně byl oprávněn dané záznamy od policie požadovat, neboť šlo o údaje nezbytné pro správu daní a policie je subjektem povinným takové údaje správci daně na výzvu poskytnout“.

Policie České republiky výše uvedené informace o řidičích vozidel registruje prostřednictvím informačního systému Automatická kontrola vozidel, který zaznamenává údaje o registrační značce motorového vozidla, kdy spolu s tím jsou dále uchovávány údaje o čase a prostoru zaznamenání konkrétní registrační značky, zaznamenány mohou být však i jiné údaje, a to například podoba osoby ve vozidle.

Otázkou však je, zda je takto pojaté pořizování „preventivních záznamů“ (celoplošně u všech osob, aniž by existovalo podezření ze spáchání trestného činu či přestupku) ze strany policie v souladu s účelem zákona, a zda nejde o porušení zásady proporcionality, k tomu viz komentář k § 62 zákona o policii: „Tak jako při jakémkoliv výkonu pravomoci je třeba i při pořizování záznamů šetřit zásady přiměřenosti (§ 11), a to z hlediska vztahu míry zásahu do práv osob, jichž se záznamy týkají, a závažnosti konkrétního úkolu, který tím policie plní. Musí zde být naplněn zákonem uvedený znak nezbytnosti těchto záznamů pro plnění daného úkolu policie. Při všech těchto případech pořizování záznamů osobní povahy je třeba respektovat právo fyzické osoby na ochranu osobnosti, zejména lidské důstojnosti, soukromí a projevů osobní povahy podle § 81 ObčZ[1].“

Ozývají se názory[2], s nimiž nelze než souhlasit, že takto extenzivní výklad shora zmíněného ustanovení vede k situaci, kdy na každého, byť bezúhonného, občana budou shromážděny informace, které mohou být kdykoliv v budoucnu užity v jakékoliv záležitosti veřejné správy (tedy i za jiným účelem, než za jakým byly záznamy původně pořízeny).

Nejvyššímu správnímu soudu je třeba také v této souvislosti vytknout nedostatečné odůvodnění takto razantního posílení práv veřejné správy, kdy se NSS při svém rozhodování zcela opomenul případem zabývat optikou základních lidských práv. Listina základních práv a svobod přitom zaručuje nedotknutelnost osob a jejich soukromí včetně ochrany před zásahem do soukromí osob, a sice v čl. 7 odst. 1 Listiny, který stanovuje, že „nedotknutelnost osoby a jejího soukromí je zaručena. Omezena může být jen v případech stanovených zákonem“. Článek 10 Listiny dále uvádí, že „každý má právo na ochranu před neoprávněným zasahováním do soukromého a rodinného života“ a že „každý má právo na ochranu před neoprávněným shromažďováním, zveřejňováním nebo jiným zneužíváním údajů o své osobě.“

Nelze se tedy divit, že výše uvedený judikát vzbuzuje u veřejnosti oprávněné obavy zejména z posilování práv veřejné moci, možná i nad rámec zákona. Nezbývá než doufat, že se v tomto případě jedná o exces v rozhodovací praxi soudů, a že orgány veřejné správy nebudou své nově potvrzené pravomoci nadužívat a zneužívat.

Mgr. Bc. Denisa Hirschová

TOMAN & PARTNEŘI advokátní kancelář, s.r.o.

Trojanova 12

120 00 Praha 2

Tel.:       +420 224 918 490

Fax:       +420 224 920 468

e-mail:    kancelar@chtk.cz

[1] VANGELI, Benedikt. § 62 [Pořizování záznamů]. In: VANGELI, Benedikt. Zákon o Policii České republiky. 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2014, s. 256.

[2] Kritikem extenzivního výkladu § 62 zákona o policii je např. nezisková organizace Iuridicum Remedium.

© EPRAVO.CZ – Sbírka zákonů, judikatura, právo | www.epravo.cz

Mgr. Bc. Denisa Hirschová (TOMAN & PARTNEŘI)

17.08.2022

---

Odpočet DPH nebyl uznán, klíčovým důkazem byl záznam z dopravní kamery a nepřesná kniha jízd.

Nejvyšší správní soud (NSS) ve svém nedávném rozhodnutí[1] posvětil postup finančního úřadu, který si v rámci daňového řízení vyžádal záznamy z dopravních kamer od Policie České republiky. Podle NSS je k takovému postupu finanční úřad oprávněn a Policie České republiky je povinna záznamy poskytnout, pokud je zjištění pohybu vozidla pro daňové řízení relevantní.

Daňový subjekt uplatňoval nárok na nadměrný odpočet DPH, konkrétně o částku zaplacenou na DPH za nákup vozidla. Nárok na odpočet DPH je podmíněn tím, aby docházelo k užívání vozidla k ekonomické činnosti daňového subjektu.

V daňovém řízení byla předložena kniha jízd, která měla toto užívání prokazovat. Datum první jízdy v knize jízd však předcházelo datu převzetí vozidla daňovým subjektem (což bylo zjištěno z dokumentace od prodejce vozidla).

Z toho důvodu se finanční úřad rozhodl přezkoumat faktický pohyb vozidla, a to pomocí záznamů z dopravních kamer. Tyto záznamy si správce daně vyžádal od dopravní policie, která v souladu se zákonem o Policii České republiky[2] údaje z dopravních kamer zpracovává v rámci plnění úkolů na úseku vnitřního pořádku a bezpečnosti.[3] Policie České republiky tedy uvedenými údaji disponovala již před žádostí o jejich poskytnutí ze strany finančního úřadu a na základě výzvy je poskytla správci daně, který je využil pro dokazování ve věci uplatněného nároku na odpočet daně z přidané hodnoty. Z tohoto důvodu argumentaci daňového subjektu, že policie nemá suplovat roli správce daně při opatřování důkazů přímo pro daňové řízení, NSS odmítl jako nedůvodnou. Dle názoru NSS nejde ani hovořit o nezákonně získaném důkazu.

Podle názoru NSS tak v tomto případě kamerové záznamy (resp. skutečnosti z nich vyplývající) byly z pohledu správy daní nezbytné ve smyslu daňového řádu.[4] Finanční úřad proto byl oprávněn zmíněné záznamy vyžádat a Policie České republiky byla povinna tyto k žádosti poskytnout.

NSS s ohledem na výše uvedené tedy zastává názor, že podmínky pro vznik nároku na příslušný odpočet daňový subjekt neprokázal a správce daně mu jej proto v souladu se zákonem nepřiznal.

Znovu je tedy třeba připomenout, že do knihy jízd (ať už bude nebo nebude sloužit jako důkaz v daňovém řízení) je možné zapisovat pouze skutečně absolvované služební cesty. Obzvlášť ve světle analyzovaného rozsudku na optimalizace není mnoho prostoru.

Celé rozhodnutí pak přinášíme zde:

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka a soudců JUDr. Barbary Pořízkové a JUDr. Pavla Molka v právní věci žalobce: V. H., zast. JUDr. Ing. Vladimírem Nedvědem, advokátem se sídlem Kostelní náměstí 233/1, Litoměřice, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 11. 2016, č. j. 48691/16/5300-22444-711887, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 1. 6. 2020, č. j. 15 Af 2/2017 – 30, 

takto:

1. Kasační stížnost   se zamítá.
2. II. Žádný z účastníků   nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění:

1. Vymezení věci

[1]             Předmětem projednávané věci je poskytnutí záznamů z dopravních kamer o pohybu vozidla daňového subjektu Policií ČR (dále jen „policie“) správci daně pro účely daňového řízení. 

[2]             Platebním výměrem Finančního úřadu pro Ústecký kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 1. 6. 2016, č. j. 1500011/16/2501-50521-506383, byl žalobci za zdaňovací období 4. čtvrtletí roku 2015 vyměřen nadměrný odpočet dle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), ve výši 413 499 Kč. Odvolání žalobce proti tomuto platebnímu výměru žalovaný výše nadepsaným rozhodnutím zamítl.

[3]             Proti rozhodnutí žalovaného se žalobce bránil žalobou ke Krajskému soudu v Ústí nad Labem, který ji nyní napadeným rozsudkem zamítl jako nedůvodnou. Krajský soud nepřisvědčil žádné ze žalobních námitek, neshledal důvodným žádné tvrzení o pochybení žalovaného nebo správce daně. Žalovaný dle krajského soudu dostál svým povinnostem odvolacího orgánu a jeho rozhodnutí je řádně a logicky odůvodněné. Správce daně pak byl oprávněn vyžádat si od policie kamerové záznamy o pohybu žalobcova vozidla, kterými policie již disponovala, neboť je pořídila v rámci plnění své povinnosti dohlížet nad dodržováním veřejného pořádku. Následně mohl záznamy použít jako důkaz zpochybňující tvrzení žalobce jakožto daňového subjektu ohledně užití vozidla pro zajištění své ekonomické činnosti. S ohledem na konkurující si obsah žalobcem předložené knihy jízd a kamerových záznamů se soud ztotožnil se závěry daňových orgánů o zpochybnění oprávněnosti nárokovaného odpočtu daně uplatněného žalobcem v souvislosti s pořízením daného vozidla.

1. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného

[4]             Žalobce (dále jen „stěžovatel“) napadá výše označený rozsudek krajského soudu kasační stížností z důvodu nesprávného posouzení právní otázky soudem podle § 103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dál jen „s. ř. s.“). 

[5]             Stěžovatel má za to, že zpracování pohybu vozidla z kamerových systémů v konkrétním období na konkrétních komunikacích pro potřeby správce daně neodpovídá § 60 zákona č. 273/2008 Sb., o Policii České republiky, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o policii“). Ke zpracování kamerových záznamů totiž došlo na základě výzvy správce daně adresované policii k poskytnutí informací podle § 57 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), tedy primárně pro účely daňového řízení a nikoliv pro vlastní účely policie. Kamerové záznamy proto podle § 93 odst. 1 daňového řádu nemohly být důkazními prostředky.

[6]             Dle stěžovatele proto napadený rozsudek krajského soudu trpí nezákonností spočívající v nesprávném posouzení právní otázky, neboť dospěl k závěru, že správce daně byl oprávněn si záznamy od policie vyžádat a následně je použít jako důkaz zpochybňující tvrzení daňového subjektu. Stěžovatel je naopak přesvědčen, že krajský soud měl na základě právní úpravy obsažené v § 60 a 62 zákona o policii a § 57 daňového řádu oprávnění policie k provedení a poskytnutí daných záznamů zpochybnit. 

[7]             Žalovaný se ve svém vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil s napadeným rozsudkem krajského soudu. Uvedl, že policie pořizuje dopravní kamerové záznamy pro své účely (zabezpečení veřejného pořádku v dopravě) a správce daně byl oprávněn vybrané záznamy, kterými policie již disponovala, požadovat pro získání údajů nezbytných pro správu daní. Zároveň policie byla povinna tyto údaje poskytnout. Záznamy o pohybu stěžovatelova vozidla tedy byly vyžádány v souladu se zákonem a jde o zákonně pořízený důkazní prostředek, který bylo možné využít v daňovém řízení. Nesouhlasil, že by záznamy byly pořízeny na pokyn správce daně, tedy primárně pro účely daňového řízení. Navrhl kasační stížnost zamítnout jako nedůvodnou. 

III.  Právní hodnocení Nejvyššího správního soudu

[8]             Nejvyšší správní soud (dále také „NSS“) posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal, že byla podána včas, osobou k tomu oprávněnou, směřuje proti rozhodnutí, proti němuž je podání kasační stížnosti přípustné, z důvodů, které zákon připouští, a stěžovatel je zastoupen advokátem (§ 102 a násl. s. ř. s.). Poté přistoupil k přezkumu rozsudku krajského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů. Ověřil také, zda netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).

[9]             Kasační stížnost není důvodná.

[10]         Ze správního spisu vyplynulo, že stěžovatel podal dne 22. 1. 2016 přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období 4. čtvrtletí roku 2015, v němž vykázal nadměrný odpočet ve výši 413 499 Kč. Dne 28. 1. 2016 podal dodatečné daňové přiznání, ve kterém nárokovaný odpočet navýšil o 244 491 Kč z důvodu nákupu automobilu pro potřeby svého podnikání, což doložil daňovým dokladem s datem uskutečnění zdanitelného plnění dne 15. 7. 2015. Správce daně následně výzvou ze dne 26. 2. 2016, č. j. 387993/15/2501-50521-506383, adresovanou stěžovateli zahájil postup k odstranění pochybností podle § 89 daňového řádu mj. ohledně oprávněnosti deklarovaného nároku na odpočet z nákupu automobilu. V reakci na výzvu stěžovatel zaslal správci daně dne 11. 3. 2016 knihu jízd vozidla za období od 7. 7. 2015 do 11. 3. 2016. Dne 18. 3. 2016 vyzval správce daně prodejce vozu, aby mu poskytl údaje a listiny související s prodejem a servisem daného vozidla. Prodejce správci daně dne 22. 3. 2016 doručil mj. předávací protokol s datem 15. 7. 2015 a údajem o úplném uhrazení ceny vozidla dne 17. 7. 2015. Správce daně následně dne 6. 4. 2016 zaslal Policii ČR výzvu se žádostí o poskytnutí informací o pohybu motorového vozidla vybrané registrační značky za období uvedené v knize jízd. Dne 9. 5. 2016 správce daně seznámil stěžovatele s výsledkem postupu k odstranění pochybností, že údaje o pohybu vozidla získané od policie nekorespondují s údaji ve stěžovatelově knize jízd a stěžovatel tak neprokázal naplnění podmínek pro vznik nároku na odpočet daně dle § 72 zákona o DPH, konkrétně použití vozidla v rámci ekonomické činnosti. Po vypořádání se s vyjádřením stěžovatele vydal správce daně výše uvedený platební výměr. 

[11]         Podle § 60 odst. 1 zákona o policii policie zpracovává […] informace včetně osobních údajů v rozsahu nezbytném pro plnění svých úkolů. Dle § 2 zákona o policii je úkolem policie chránit bezpečnost osob a majetku a veřejný pořádek, předcházet trestné činnosti, plnit úkoly podle trestního řádu a další úkoly na úseku vnitřního pořádku a bezpečnosti […].

[12]         Podle § 62 odst. 1 zákona o policii policie může, je-li to nezbytné pro plnění jejích úkolů, pořizovat zvukové, obrazové nebo jiné záznamy osob a věcí nacházejících se na místech veřejně přístupných […]. S ohledem na úkoly policie vymezené v § 2 zákona o policii půjde zejména o pořizování záznamů pro účely předcházení ohrožení veřejného pořádku a bezpečnosti za účelem získávání podkladů pro zahájení trestního řízení, zajišťování bezpečnosti osob a objektů nebo i zaznamenávání policejních úkonů na veřejnosti včetně zákroků např. při dopravních kontrolách (srov. VANGELI, Benedikt. Zákon o Policii České republiky. 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2014, s. 254). Konkrétněji vymezeným úkolem policie, k jehož plnění může pořizování kamerových záznamů sloužit, je bezpochyby i zabezpečení veřejného pořádku v dopravě např. kvůli dopravním nehodám a přestupkům, jak uvedl krajský soud v bodu 28. napadeného rozsudku. Za účelem plnění těchto úkolů je dle informací zveřejněných policií právě na základě § 62 zákona o policii provozován systém tzv. Automatické kontroly vozidel (viz zveřejněné informace 2015 na webových stránkách policie, https://www.policie.cz/clanek/automaticka-kontrola-vozidel.aspx), na který poukazoval též žalovaný (odst. [26] napadeného rozhodnutí) a který dle zveřejněných informací policie automaticky zaznamenává údaje o konkrétní registrační značce vozidla. 

[13]         S ohledem na datum vyžádání si záznamů a období zaznamenaného pohybu vozidla je v projednávané věci zjevné, že policie již danými záznamy v době výzvy správce daně disponovala. Pořídila je v rámci své výše vymezené činnosti a až následně (ve vztahu k nejstarším záznamům více než tři čtvrtě roku po pořízení) je na základě výzvy poskytla správci daně, který je využil pro dokazování ve věci stěžovatelova nároku na odpočet daně z přidané hodnoty. Nelze tak souhlasit s námitkou stěžovatele, že policie záznamy o pohybu stěžovatelova vozidla pořídila až na výzvu správce daně, a tedy primárně pro účely daňového řízení. V této souvislosti není důvodná ani námitka stěžovatele o nezákonnosti kamerových záznamů jako důkazních prostředků. 

[14]         K oprávnění správce daně vyžádat si předmětné záznamy Nejvyšší správní soud uvádí, že § 57 daňového řádu upravuje informační povinnost osob a orgánů veřejné moci, které zpracovávají údaje nezbytné pro správu daní. Dle odst. 1 tohoto ustanovení mají povinnost poskytnout údaje na základě vyžádání správce daně […] orgány veřejné moci a osoby, které a) vedou evidenci osob nebo věcí, b) poskytují plnění, které je předmětem daně, c) provádějí řízení v případech, jejichž předmět podléhá daňové povinnosti, nebo d)              zpracovávají jiné údaje nezbytné pro správu daní.

[15]         V projednávaném případě správce daně vyzval policii ohledně poskytnutí údajů o pohybu konkrétního vozidla, v souvislosti s jehož pořízením stěžovatel uplatňoval nárok na odpočet daně z přidané hodnoty podle zákona o DPH. Pro přiznání nároku bylo třeba ověřit, že stěžovatel jakožto daňový subjekt užíval automobil pouze v rámci své ekonomické činnosti. Údaje o pohybu stěžovatelova vozidla tak byly z pohledu správy daní nezbytné ve smyslu § 57odst. 1 daňového řádu, přičemž správce daně si je v souladu s § 58 odst. 3 daňového řádu nemohl opatřit z vlastní evidence. Správce daně v dané věci oslovil policii až poté, co od stěžovatele jako daňového subjektu obdržel knihu jízd, která ovšem působila nevěrohodně zejména z důvodu data první jízdy, které předcházelo dni převzetí vozidla dle dokumentů poskytnutých prodejcem vozu. Nejvyšší správní soud proto souhlasí se závěrem krajského soudu i žalovaného, že správce daně byl oprávněn dané záznamy od policie požadovat, neboť šlo o údaje nezbytné pro správu daní a policie je subjektem povinným takové údaje správci daně na výzvu poskytnout [srov. např. rozsudek NSS ze dne 2. 8. 2017, č. j. 4 Afs 58/2017 – 78, odst. [59], na který odkazoval již krajský soud v napadeném rozsudku (bod 23.)]. Ani z tohoto pohledu tak námitka stěžovatele, že záznamy představují nezákonně pořízený důkaz, není důvodná.

[16]         Ze shora uvedeného vyplývá, že stěžovatel podmínky pro vznik nároku na příslušný odpočet neprokázal a správce daně mu jej proto v souladu se zákonem nepřiznal. 

1. Závěr a náklady řízení

[17]         Nejvyšší správní soud kasačním námitkám z výše uvedených důvodů nepřisvědčil a neshledal ani vadu, ke které by musel přihlédnout z úřední povinnosti. Kasační stížnost proto zamítl podle § 110 odst. 1, věty poslední, s. ř. s.

[18]         Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o § 60 odst. 1 s. ř. s., ve spojení s § 120 s. ř. s. Stěžovatel, který neměl ve věci úspěch, nemá právo na náhradu nákladů řízení, žalovanému nevznikly náklady nad rámec úřední činnosti.

(…)

Mgr. Miroslav Kučerka,
advokát

Jakub Vodička,
právní asistent
KGS legal s.r.o., advokátní kancelář

Národní 416/37

110 00 Praha 1

e-mail:  info@kgslegal.cz

[1] Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21.7.2022, č.j. 9 Afs 147/2020-34, dostupný >>> zde.

[2] Ustanovení § 60 odst. 1 a § 62 odst. 1 zákona o Policii České republiky.

[3] Ustanovení § 2 tamtéž.

[4] Ustanovení § 57 odst. 1 daňového řádu.

© EPRAVO.CZ – Sbírka zákonů, judikatura, právo | www.epravo.cz

Mgr. Miroslav Kučerka, Jakub Vodička (KGS legal)

29.08.2022

---

Prokazování reklamy na internetu pro daňové účely.

Obecně jsou náklady za reklamní služby položkou, která se běžně posuzuje jako daňově uznatelný náklad. Přitom je ale potřeba myslet na to, že daňové subjekty musí tuto položku v případě daňové kontroly prokázat. Důkazní standard je ze strany správce daně často nastaven velmi vysoko a daňové subjekty se v případě neexistence perfektní dokumentace dostávají do důkazní nouze, neboť je pro ně často velmi komplikované prokázat právě faktické uskutečnění reklamy v minulosti.

V této souvislosti je na místě upozornit na již ustálenou judikaturu Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“), která říká, že se jedná o daňově účinný výdaj[1] jen tehdy, jsou-li splněny čtyři podmínky: 1) výdaj byl skutečně vynaložen, 2) výdaj byl vynaložen v souvislosti se získáním zdanitelných příjmů, 3) výdaj byl vynaložen v daném zdaňovacím období, 4) zákon stanoví, že se jedná o daňově účinný výdaj.[2] Dle dalších rozhodnutí NSS by navíc měla mít smlouva na reklamní plnění přesně stanovené podmínky poskytované reklamy a reklama by měla být efektivní a racionální. I osoba dodavatele by měla být dostatečně důvěryhodná a měla by být před uzavřením smluvního vztahu podrobena kontrole ze strany daňového subjektu.

NSS se ve svém nedávném rozsudku[3] věnuje prokazování uskutečnění reklamy na internetu, ve kterém je spornou otázka, zda daňový subjekt prokázal, že reklamu skutečně přijal v tvrzeném rozsahu, a tedy zda je reklama daňově uznatelný náklad.

V daném případě poskytoval dodavatel daňovému subjektu reklamu na internetu. Konkrétně se jednalo o službu založenou na tom, že stránky jsou zobrazeny na prvních místech vyhledávače s odkazem, že se jedná o placenou reklamu a za každé kliknutí na tyto stránky účtuje společnost Google určitou částku, která je odvislá od množství prokliků, dále šlo o služby spočívající v optimalizaci webových stránek daňového subjektu tak, aby nejběžnější vyhledávače umístily jeho stránku na první místa a nakonec i o službu remarketingu pracující na základě cookies. Daňová správa po provedené daňové kontrole neuznala daňovému subjektu náklady na reklamu na internetu, což odůvodnila neunesením důkazního břemene stran prokázání uskutečnění této reklamy.

NSS se v této souvislosti nejprve vyjádřil k důkazům předloženým daňovým subjektem. Jednalo se v první řadě o výpisy, které měl daňový subjekt obdržet od svého dodavatele reklamy. Ty ovšem nebyly dle daňové správy i správních soudů způsobilé prokázat skutečné přijetí reklamy, přičemž bylo daňovému subjektu především vytknuto, že z předložených výpisů je sice patrná tvrzená služba od Google AdWords (počet vyhledání webové stránky skrze klíčová slova, počet otevření této stránky, cena služby), ale že se jedná o prosté záznamy dat, které samy o sobě nemohou prokázat faktické přijetí reklamy, neboť mohly být vyhotoveny dodatečně, i kdyby se služba fakticky neuskutečnila.

Daňový subjekt dále navrhoval, aby správce daně prověřil i administrátorský účet v systému Google AdWords, ze kterého mu byla poskytována reklama. NSS sice přiznává, že by účet mohl prokázat i přijetí plnění. Ovšem v daném případě daňový subjekt neidentifikoval důkazní prostředek dostatečně, z čehož vyplývá, že není možné ani posoudit, zda by byl způsobilý prokázat faktické uskutečnění reklamy.

Dle NSS tak bylo nezbytné, aby daňový subjekt doložil „přijetí reklamy také prostřednictvím snímků obrazovky, které zachytí reklamu přímo na internetovém vyhledávači Google“[4]. Daňový subjekt sice snímky přiložil k jednotlivým daňovým dokladům, ovšem všechny snímky byly totožné a objevovaly se na nich vždy stejné údaje, což dle daňové správy i NSS ubírá na jejich důvěryhodnosti. NSS tedy ve věci prokazování online reklamy uzavřel, že jedinou možností ověření realizace takové reklamy na internetu je snímek obrazovky, na kterém bude reklama zachycena.[5] Protože tedy daňový subjekt takové snímky obrazovky nepředložil, souhlasil NSS s názorem daňové správy a rozhodl, že ze strany daňového subjektu nebylo uneseno jeho důkazní břemeno, proto není možné posoudit výdaj na reklamu jako daňově uznatelný. [6]

Závěr

Výše uvedený rozsudek NSS tedy v praxi znamená, že by daňové subjekty měly pravidelně kontrolovat a dokumentovat přijetí reklamy na internetu, a to nejlépe opatřením snímků obrazovky se zachycením data pořízení. Přestože se může zdát, že je taková kontrola uskutečnění reklamy v praxi přehnaně administrativně náročná, NSS v této otázce zůstává nekompromisní, když dodává, že „jakákoliv osoba jednající s péčí řádného hospodáře si má kontrolovat, zda jí bylo dodáno plnění, a případně zvolit (či od dodavatele požadovat) jiný způsob dokumentace.“[7]

Mgr. Adam Macek, LL.M.
právník

Rödl & Partner, advokáti, v.o.s.

Platnéřská 2
110 00  Praha 1

Tel.: +420 236 163 111
e-mail: prag@roedl.cz

 

[1] Výdaj podle ustanovení § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

[2] Srov. rozsudek NSS ze dne 31. 5. 2007, č. j. 9 Afs 30/2007 ‑ 93.

[3] Rozsudek NSS ze dne 20.12.2021, č. j. 10 Afs 74/2020 – 50.

[4] Rozsudek NSS ze dne 20.12.2021, č. j. 10 Afs 74/2020 – 50.

[5] Rozsudek NSS ze dne 20.12.2021, č. j. 10 Afs 74/2020 – 50.

[6] Srov. ustanovení § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

[7] rozsudek NSS ze dne 20.12.2021, č. j. 10 Afs 74/2020 – 50.

© EPRAVO.CZ – Sbírka zákonů, judikatura, právo | www.epravo.cz

Mgr. Adam Macek, LL.M. (Rödl & Partner)

30.05.2022