DANĚ – informace nejen pro podnikatele.

Úvod
INFORMAČNÍ SERVIS KHK KHK
Daně a účetnictví
DANĚ – informace nejen pro podnikatele.

15. 7. 2024

Stravné a peněžitý příspěvek na stravování při pracovní cestě.*

Dárky zaměstnancům při zvláštní příležitosti.*

Stanovisko Finančního analytického úřadu k výkladu čl. 5b nařízení Rady EU.*

Stanovení daně podle pomůcek.*

Přehledy pro VZP a sociálku odevzdává většina OSVČ. Poradíme vám, jak je vyplnit.*

Stravné a peněžitý příspěvek na stravování při pracovní cestě.

10.6.2024, Ing. Karel Janoušek, Zdroj: Verlag Dashöfer

Dotaz:

Jsme příspěvková organizace. Náš zaměstnanec má pracovní dobu v rozmezí Po–Pá 7:00-15:30. Byl vyslán na týdenní služební cestu a vrátil se v sobotu ve 13:00 na místo výkonu práce, kde ještě pracoval do 18:00. Jídlo mu nebylo poskytnuto, tudíž nedochází ke krácení. Má vedle nároku na stravné plynoucí z cestovních náhrad nárok i na peněžitý příspěvek na stravování (5 hodin práce v sobotu)? Bude částka za stravné přesahující hodnotu 116,20 Kč zaměstnanci zdaněna?

Odpověď:

Především musím upozornit na to, že pokud jste příspěvková organizace, tak váš zaměstnanec nemůže být nikdy vyslán na služební cestu. Na služební cestu může být vyslána pouze osoba, na kterou se vztahuje zákon č. 234/2014 Sb., o státní službě, zákon č. 361/2003 Sb., o služebním poměru příslušníků bezpečnostních sborů, příp. některý další speciální zákon.

Na vaše zaměstnance se vztahuje zákoník práce, podle kterého může být zaměstnanec vyslán na pracovní cestu. Služební cesta a pracovní cesta není totéž, i když cestovní náhrady se při nich poskytují podobně. Předpokládám tedy, že máte na mysli vyslání zaměstnance na pracovní cestu.

Za celou dobu trvání pracovní cesty přísluší zaměstnanci cestovní náhrady, tedy také stravné. Jsou-li cestovní náhrady poskytnuty v souladu se zákoníkem práce, jsou podle § 24 odst. 2 písm. zh) ZDP daňově uznatelným nákladem zaměstnavatele a nejsou podle § 6 odst. 7 písm. a) téhož zákona předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti. Stravné poskytnuté zaměstnanci podle § 176 ZP ve výši určené zaměstnavatelem v souladu s platnou vyhláškou MPSV (od 1. 1. 2024 viz vyhláška č. 398/2023 Sb.) není u zaměstnance předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti. Pokud tedy bylo zaměstnanci v uvedeném případě poskytnuto stravné v rámci rozpětí uvedené ve vyhlášce MPSV, tak se u zaměstnance v uvedeném případě v plné výši (nesnížené) nezdaňuje. Případně poskytnutý peněžitý příspěvek na stravování (viz níže) nemá na výše uvedené zcela žádný vliv. Stravné se snižuje při bezplatně poskytnutém jídle charakteru snídaně, oběda nebo večeře během pracovní cesty a peněžitý příspěvek na stravování takovým jídlem není.

Na peněžitý příspěvek na stravování zaměstnanec v zásadě zákonný nárok nemá. Zaměstnavatel ho ale zaměstnanci poskytnout může. Pokud ho poskytuje zaměstnavatel zřízený územním samosprávným celkem, musí postupovat v souladu s vyhláškou č. 84/2005 Sb., o nákladech na stravování a jejich úhradě v příspěvkových organizacích zřízených územními samosprávnými celky, ve znění pozdějších předpisů, kde v § 6a odst. 3 je mj. uvedeno, že v případech uvedených v odstavci 2 může organizace zaměstnancům místo zabezpečení stravování podle § 4 a 5 poskytovat peněžitý příspěvek na stravování podle § 33b odst. 4 zákona o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů. V tomto ustanovení zákona o rozpočtových pravidlech je pak také uvedeno, že zaměstnanci peněžitý příspěvek na stravování za den náleží, pokud odpracoval alespoň 3 hodiny v tomto dni v místě výkonu práce sjednaném v pracovní smlouvě, tedy prakticky stejně, jak je uvedeno v § 5 odst. 2 a § 3 odst. 4 výše uvedené vyhlášky. Rozhodující tedy je, zda, kdy, kde a jak dlouho zaměstnanec případně vykonával práci.

Jestliže tedy v dotazu uvedený zaměstnanec vykonával v sobotu práci 5 hodin v místě výkonu práce sjednaném v pracovní smlouvě, byly podle mého názoru splněny podmínky pro to, aby mu bylo možno poskytnout za tento den peněžní příspěvek na stravování, aniž by byla porušena uvedená vyhláška a rozpočtová pravidla.

Při daňovém řešení případně poskytnutého příspěvku na stravování je nutno postupovat podle § 6 odst. 9 písm. b) a § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP.

Podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP jsou od 1. 1. 2024 veškeré příspěvky na stravování poskytnuté zaměstnavatelem daňově uznatelným nákladem zaměstnavatele, pokud splňují podmínky uvedené v tomto ustanovení, tj. jsou poskytnuty jako práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní smlouvy nebo jiné smlouvy.

Z § 6 odst. 9 písm. b) ZDP pak vyplývá, že příjem zaměstnance ve formě příspěvku na stravování poskytnutého zaměstnavatelem za jednu směnu podle jiného právního předpisu, je od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozen při současném splnění těchto podmínek:

zaměstnanec během této směny (tj. rozvrhem směn stanovené pracovní doby) vykonával práci alespoň 3 hodiny a
nevznikl mu během této směny nárok na stravné v rámci cestovních náhrad podle zákoníku práce.

Tyto podmínky ve vámi uvedeném případě splněny nebyly. Zaměstnanec sice vykonával práci v místě výkonu práce 5 hodin, ale nevykonával ji během své směny (jemu stanoveného rozvrhu směn). Za uvedenou sobotu poskytnutý peněžitý příspěvek na stravování tak není osvobozen od daně z příjmů ze závislé činnosti zaměstnance a je tedy nutno ho u zaměstnance zdanit.

Shrnutí:

Stravné poskytnuté zaměstnanci v uvedenou sobotu se o poskytnutý příspěvek na stravování nesnižuje, ani se jeho část nad výši případně poskytnutého příspěvku na stravování u zaměstnance nezdaňuje. Za sobotu poskytnutý peněžní příspěvek na stravování je v plné výši u zaměstnance předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti a není od této daně osvobozen.

Dárky zaměstnancům při zvláštní příležitosti.

18.6.2024, Ing. Zuzana Rylová Ph.D., Zdroj: Verlag Dashöfer

Jaké daňové dopady jsou od roku 2024 spojeny s dárky pro zaměstnance poskytovanými ve specifických případech (např. při odchodu do důchodu, při životním jubileu apod.)? Lze v nových podmínkách roku 2024 dosáhnout daňového osvobození na straně zaměstnance?

Dotaz:

Při odchodu zaměstnance do důchodu dávala naše firma takovému zaměstnanci dárek v hodnotě do výše 2 000 Kč (ze zisku, pro zaměstnance nebylo předmětem daně). Jak je to ale od roku 2024? Už opravdu žádná taková možnost není (aby byl dar na straně zaměstnance daňově osvobozen)?

Odpověď:

Od roku 2024 již není v zákoně o daních z příjmů (dále jen ZDP) žádné zvláštní ustanovení, podle kterého by bylo možné za určitých podmínek tak, jak tomu bylo do konce roku 2023 [§ 6 odst. 9 písm. g) ZDP], dárky zaměstnancům od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobodit, takže obecně dárek pro zaměstnance představuje zdanitelný příjem ze závislé činnosti.

Nicméně pokud by nepeněžní dar (např. poukázka) naplňoval podmínky stanovené dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, tedy zejména účel, na který je poukázka poskytnuta, bylo by možné hodnotu poukázky započítat do ročního limitu pro osvobození. Takže např. poukázka na pořízení zboží nebo služeb zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru od zdravotnických zařízení, nebo poukázka na pořízení zdravotnických prostředků na lékařský předpis, nebo poskytnutí rekreace nebo zájezdu, nebo poukázka na kulturní nebo sportovní akce, případně poukázka na tištěné knihy by zákonem stanovený účel splnila, a pokud by nebyl překročen limit výše osvobozených příjmů, bylo by možné tento dar při odchodu do důchodu od daně z příjmů osvobodit.

Stanovisko Finančního analytického úřadu k výkladu čl. 5b nařízení Rady (EU) č. 833/2014 a k jejich praktické aplikaci v některých situacích.

23.5.2024, Zdroj: Finanční analytický úřad

Stanovisko bylo vydáno na základě častých dotazů ohledně nejasností s výkladem a praktickou aplikací článku 5b nařízení (EU) č. 833/2014, v platném znění.

Na základě častých dotazů ohledně nejasností s výkladem a praktickou aplikací článku 5b nařízení (EU) č. 833/2014, v platném znění (dále jen „nařízení (EU) č. 833/2014“) a některých dalších souvisejících ustanovení nařízení (EU) č. 833/2014 vydává Finanční analytický úřad (dále jen „Úřad“), jako tzv. příslušný orgán¹, následující stanovisko.

Článkem 5b odst. 1 nařízení (EU) č. 833/2014 se „Zakazuje přijímat vklady od ruských státních příslušníků nebo fyzických osob s bydlištěm v Rusku, právnických osob, subjektů či orgánů usazených v Rusku nebo právnických osob, subjektů či orgánů usazených mimo Unii, jež jsou z více než 50 % přímo či nepřímo vlastněny ruskými státními příslušníky nebo fyzickými osobami s bydlištěm v Rusku, pokud celková hodnota vkladů dané fyzické nebo právnické osoby, subjektu či orgánu na úvěrovou instituci přesahuje 100 000 EUR.“.

Článek 5c odst. 1 písm. f) nařízení (EU) č. 833/2014 připouští, že „Odchylně od čl. 5b odst. 1 a odst. 2 mohou příslušné orgány povolit přijetí takového vkladu nebo poskytnutí peněženky, účtu nebo úschovy za podmínek, které považují za vhodné, pokud určí, že přijetí takového vkladu nebo poskytnutí peněženky, účtu nebo úschovy je nezbytné pro nezakázaný přeshraniční obchod se zbožím a službami mezi Unií a Ruskem.“.

V praxi se s aplikací popsaných ustanovení nařízení (EU) č. 833/2014 lze často setkat zejména při poskytování účtů advokátní nebo notářské úschovy (dále jen „úschovní účty“) v souvislosti s prodejem a koupí nemovitostí v Unii, pokud v takovém obchodu jednou ze stran (nejčastěji v postavení prodávajícího) je osoba ruského státního příslušníka nebo jiná osoba, subjekt či orgán uvedené v čl. 5b odst. 1 nařízení (EU) č. 833/2014. Obvykle v takové situaci kupující, na kterého nedopadá omezení podle čl. 5b nařízení (EU) č. 833/2014, složí (převede) na úschovní účet finanční prostředky jako kupní cenu (nebo její část) za nemovitost, přičemž následně se kupujícím složené finanční prostředky stávají dle smluvního ujednání majetkem prodávajícího, tedy jeho „vkladem“ na úschovním účtu. Pokud tedy prodávajícím je osoba, subjekt nebo orgán uvedený v čl. 5b odst. 1 nařízení (EU) č. 833/2014, pak se na uvedený vklad od okamžiku, kdy se stal majetkem prodávajícího, vztahuje omezení v rozsahu podle čl. 5b odst. 1 nařízení (EU) č. 833/2014.

Ze znění čl. 5b, stejně jako ze souvisejících ustanovení (např. čl. 5g) nařízení (EU) č. 833/2014, jakož i z výkladu Evropské komise (v podobě tzv. vodítek v podobě často kladených otázek a odpovědí na ně² – dále jen „Vodítka“) vyplývá, že ustanovení čl. 5b (ale i čl. 5g) nařízení (EU) č. 833/2014 zavádí omezující opatření spadající do kompetence především úvěrových institucí, jak jsou tyto definovány v čl. 1 písm. h) nařízení (EU) č. 833/2014 a rozumí se jimi „podniky, jejichž obchodní činnost spočívá v přijímání vkladů nebo jiných splatných peněžních prostředků od veřejnosti a poskytování úvěrů na vlastní účet.“.

Z výše uvedeného plyne, že advokát stejně jako notář zcela jistě není úvěrovou institucí ve smyslu definice dané čl. 1 písm. h) nařízení (EU) č. 833/2014 a čl. 5b nařízení (EU) č. 833/2014 tak primárně nemíří na tyto právnické profese. Na druhou stranu však při úschově finančních prostředků prostřednictvím úschovního účtu advokáta či notáře, který vede některá z úvěrových institucí v Unii, nelze bez aktivního přičinění advokáta či notáře, legitimně očekávat od dotčené úvěrové instituce dodržení omezení podle čl. 5b nařízení (EU) č. 833/2014. Důvodem je skutečnost, že úvěrová instituce se o připravovaném obchodu s nemovitostí, resp. o složení peněžních prostředků kupujícím na úschovní účet a o „vkladu“ ve prospěch osoby, subjektu či orgánu uvedených v čl. 5b odst. 1 nařízení (EU) č. 833/2014, vůbec nebo včas nedozví.

Z dikce čl. 5c nařízení (EU) č. 833/2014 je zřejmé, že v dané situaci nejde o automatické vynětí ze zákazů stanovených v čl. 5b, ale o tzv. výjimku derogativního typu, o níž musí rozhodnout příslušný orgán. O výjimku ve smyslu čl. 5c je proto třeba žádat FAÚ, který může v souladu s čl. 5c (příp. v jiné situaci dle čl. 5d) povolit přijetí takového vkladu nebo poskytnutí služby peněženky, účtu nebo úschovy za podmínek, které považuje za vhodné. Vždy musí být prokázána nezbytnost pro udělení takové výjimky. Vzhledem k tomu, že o výjimce nelze rozhodnout (tuto povolit) zpětně, je nezbytné o výjimku požádat předem tedy s dostatečným předstihem před realizací „vkladu“ ve prospěch osoby, subjektu či orgánu uvedených v čl. 5b odst. 1 nařízení (EU) č. 833/2014.

Nařízení (EU) č. 833/2014 v žádném ze svých ustanovení, ale ani Evropská komise ve svých Vodítkách, proces podání a zpracování žádosti o výjimku podle čl. 5c odst. 1 nařízení (EU) č. 833/2014 nijak neupravuje. Chybí tak explicitně stanovené pravidlo, kdo by v popisované situaci měl o výjimku příslušný orgán požádat, zda by to měla být úvěrová instituce či advokát, resp. notář. Ve svých Vodítkách Komise v podrobnostech ohledně úpravy procedurálních otázek v této souvislosti ponechává na příslušných orgánech, jaký postup budou považovat za vhodný.

S ohledem na výše uvedené může ustanovení čl. 5b (i např. související čl. 5c, 5d a zejména čl. 5g nařízení (EU) č. 833/2014) vyvolávat dojem, že rozhodující roli ve všech případech, včetně podání žádosti o výjimku podle čl. 5c odst. 1 nařízení (EU) č. 833/2014, by měla sehrát úvěrová instituce (a názor, že by žádost o výjimku měla v obdobných situacích, namísto advokáta nebo notáře, podávat úvěrová instituce Úřad po určitou dobu i zastával). Na základě dosavadních poznatků z praxe a při zohlednění reálných možností advokátů a notářů na jedné straně a úvěrových institucí vedoucích dotčeným advokátům a notářům úschovní účty na straně druhé však Úřad zastává stanovisko, že v situacích, popsaných výše, tedy v případech využití úschovních účtů pro obchody, v nichž jedním z účastníků je osoba, subjekt či orgán vyjmenované v čl. 5b odst. 1 nařízení (EU) č. 833/2014, by tím, kdo požádá Úřad o výjimku podle č. 5c odst. 1 písm. f) nařízení (EU) č. 833/2014, měl být primárně advokát nebo notář, poskytující v daném obchodním modelu službu spojenou s vkladem na úschovní účet, případně jiná osoba k poskytnutí úschovního účtu oprávněná. Tímto výkladem však není a priori zcela vyloučena situace, že

1) po vzájemné součinnosti a dohodě mezi advokátem, resp. notářem (případně jinou osobou k poskytnutí úschovního účtu oprávněnou), a úvěrovou institucí, žádost o výjimku podle čl. 5c odst. 1 písm. f) nařízení (EU) č. 833/2014 ve vztahu k „vkladu“ prostřednictvím úschovního účtu podá dotčená úvěrová instituce, nebo

2) takovou žádost podá jiná osoba, která prokáže oprávněný zájem.

V každém případě však platí obecné podmínky k udělení výjimky, resp. podání žádosti o ní. V žádosti nebo v jejích přílohách musí být vždy doloženo naplnění podmínek k udělení výjimky, včetně uvedení konkrétních skutečností dokládajících, že jedním z účastníků obchodu je osoba, subjekt nebo orgán uvedený v čl. 5b odst. 1, resp., že se na danou osobu nevztahuje vynětí podle čl. 5b odst. 3 nařízení (EU) č. 833/2014. Dále musí být jednoznačně specifikován konkrétní úschovní účet vedený u konkrétní úvěrové instituce v EU a výše „vkladu“ resp. složené částky a měny.

Ing. Jiří Hylmar
Ředitel

¹ Někdy též Národní příslušný orgán z angl. National Competent Authority, zkráceně NCA

² Dokument „Comission Consolidated FAQs on the implementation of Council Regulation No 833/2014 and Council Regulation No 269/2014“

Stanovení daně podle pomůcek.

24.5.2024, Zdroj: Nejvyšší správní soud

Je to daňový subjekt, koho tíží důkazní břemeno, a je tedy na něm, aby hodnověrným způsobem prokázal, že musel minimálně takovou výši finančních prostředků na pořízené zboží či služby skutečně vynaložit

k § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů

Daňovou uznatelnost výdajů (nákladů) dle § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, prokazuje daňový subjekt. Pokud daňový subjekt prokáže, že jím uplatněný výdaj (náklad) skutečně nastal (musel být fakticky vynaložen), byť i za jiných okolností (včetně jiné výše), než je uvedeno na dokladu, je možné jej za splnění dalších zákonných podmínek uznat za daňově účinný výdaj.
Neprokáže-li daňový subjekt okolnosti svědčící daňové uznatelnosti konkrétního výdaje (skupiny výdajů) dle § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, nemá správce daně bez dalšího povinnost přejít z dokazování na stanovení daně podle pomůcek a stanovit relevantní část výdajů objektivně minimálně nutných na pořízení existující služby nebo zboží.

(Podle usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 2. 2024, čj. 8 Afs 296/2020-133)

Prejudikatura:

č. 1984/2010 Sb. NSS a č. 3418/2016 Sb. NSS; nálezy Ústavního soudu č. 130/1996 Sb., č. 85/2006 Sb. ÚS (sp. zn. II. ÚS 664/04), č. 181/2009 Sb. a č. 232/2021 Sb.; usnesení Ústavního soudu č. 14/2001 Sb. ÚS (sp. zn. II. ÚS 67/2000).

Věc:

ARNOŠT, s. r. o., proti Odvolacímu finančnímu ředitelství o daň z příjmu právnických osob, o kasační stížnosti žalovaného.

Předmětem sporu byla otázka, zda i při nezpochybnění podstatné části účetnictví (daňové evidence) je při neprokázání daňové uznatelnosti konkrétního výdaje (skupiny výdajů) za existující zboží či službu nutno stanovit daň dle pomůcek ve smyslu § 98 daňového řádu. Jinými slovy, zda je třeba při stanovení daně správcem daně zohlednit tzv. esenciální výdaje (náklady) v situaci, kdy zboží či služby byly skutečně pořízeny, avšak daňový subjekt neprokáže okolnosti svědčící daňové uznatelnosti výdaje vynaloženého na toto zboží či službu, aniž by zároveň byla zpochybněna podstatná část účetnictví (daňové evidence) a nejsou-li zbývající nezpochybněné výdaje dostatečné k dosažení konkrétního zdanitelného příjmu.

Žalobkyni nebyly ve zdaňovacích obdobích roku 2011 a 2012 správcem daně a následně ani žalovaným uznány jako daňově uznatelné náklady dle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů náklady vynaložené za pomocné stavební práce vyfakturované dodavateli Dionita Stav, s. r. o., STOYKA INVEST, s. r. o., a Gerona Gold, s. r. o. Žalobkyně totiž neprokázala, že práce přijala od deklarovaných dodavatelů, neprokázala jejich rozsah ani jejich cenu. Faktické provedení prací, jakož i tvrzení žalobkyně o nemožnosti provedení pomocných stavebních prací za pomoci vlastních zaměstnanců, nebyla v daňovém řízení zpochybněna. Daň byla stanovena na základě dokazování.

Žalobkyně v žalobě namítala, že žalovaný měl jako daňově uznatelné uznat náklady v rozsahu a částce dle znaleckého posudku. Práce byly provedeny v souvislosti se získáváním zdanitelných příjmů (výnosů), a je proto nelogické, aby žalovaný náklady vyloučil, jestliže měl za prokázané, že pomocné práce byly realizovány. Krajský soud v Praze rozsudkem ze dne 17. 12. 2020, čj. 43 Af 6/2018-50, žalobě vyhověl s odůvodněním, že nelze připustit, aby žalobkyní uplatněné náklady na dosažení zdanitelných příjmů, byť by jejich skutečná výše nebyla spolehlivě prokázána, byly zcela pominuty. To podle krajského soudu platí i v situaci, kdy pracovníci pravděpodobně provádějí pomocné práce v rozporu s předpisy o zaměstnanosti, tzv. „na černo“, případně jako osoby samostatně výdělečně činné, například v rámci tzv. švarcsystému. Bylo na správci daně, aby daň stanovil podle pomůcek, pokud nebyla prokázána skutečná výše deklarovaných nákladů, které jsou ale objektivně nutné k dosažení zdaňovaných příjmů. Krajský soud připustil, že judikatura Nejvyššího správního soudu není v tomto ohledu zcela jednotná. Pro výraznou skutkovou podobnost aplikoval na věc rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 2 Afs 238/2017-35, MT – STOFI, který nepovažoval za překonaný jinou judikaturou. Správní orgány tak chybně neprovedly zjištění tzv. esenciálních nákladů na pomocné práce u jednotlivých stavebních zakázek (jejich minimální nezbytný rozsah a jejich cenu v místě a čase obvyklou).

Proti rozsudku krajského soudu podal žalovaný (stěžovatel) kasační stížnost. K tzv. esenciálním nákladům mj. uvedl, že neshledává judikaturu Nejvyššího správního soudu nejednotnou. Naopak odkázal na judikaturu, která je podle něj jednoznačně v rozporu se závěry krajského soudu. Za rozsudek shrnující dosavadní přístup Nejvyššího správního soudu označil rozsudek ze dne 11. 11. 2020, čj. 1 Afs 205/2020-45. Krajský soud v dané věci vůbec nezohlednil předpoklady pro přechod na stanovení daně podle pomůcek. Správci daně ani žalobkyně nikdy nevedli řízení směrem ke zpochybnění podstatné části účetnictví žalobkyně. Pro přiznání esenciálních nákladů musí být současně splněny dvě podmínky: (1) neexistence pochybností o existenci nákladů (byť např. může být sporná jejich výše) a (2) stanovení daně náhradním způsobem podle pomůcek. V tomto případě nebyla naplněna ani jedna podmínka. Stěžovatel argumentaci podpořil tabulkou, ze které vyplýval podíl vyloučených nákladů k výkonové spotřebě, k celkovým „provozním“ nákladům i celkovým nákladům za rozhodná zdaňovací období. Podíl vyloučených nákladů k výkonové spotřebě za zdaňovací období 2011 činí 7,49 %, za zdaňovací období 2012 pak 1,88 %; podíl vyloučených nákladů k celkovým provozním nákladům za zdaňovací období 2011 činí 6,82 %, za zdaňovací období 2012 pak 1,64 %; a podíl vyloučených nákladů k celkovým nákladům za zdaňovací období 2011 je 6,75 % a za zdaňovací období 2012 je 1,62 %.

Osmý senát, kterému byla věc přidělena, při předběžném projednání shledal, že byl naplněn důvod k postoupení věci rozšířenému senátu, neboť existuje rozporná judikatura jednotlivých senátů, resp. osmý senát dospěl k právnímu názoru odlišnému od právního názoru již vyjádřeného v některých rozsudcích Nejvyššího správního soudu (§ 17 odst. 1 s. ř. s.). Jednotlivé senáty odlišně přistupují k výkladu ustanovení zákona o daních z příjmů a daňového řádu při přechodu na pomůcky a s tím souvisejícím přiznáváním esenciálních nákladů (§ 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů a § 98 odst. 1 daňového řádu).

Předkládající senát si byl vědom skutečnosti, že přechodem na pomůcky při stanovení daně se rozšířený senát již zabýval v usnesení ze dne 19. 1. 2016, čj. 4 Afs 87/2015-29, č. 3418/2016 Sb. NSS, ve kterém uvedl, že „pro použití pomůcek nelze stanovit žádný algoritmus či pravidlo, záleží vždy na konkrétním skutkovém stavu. Není vyloučeno z povahy věci, aby byla stanovena daň dokazováním i v situaci, kdy účetnictví je neúplné a neprůkazné, resp. bylo ztraceno či zničeno, ale účetní případy lze dostatečně spolehlivě stanovit dokazováním.“ Toto usnesení blíže nevymezuje, zda i zpochybnění marginální části účetnictví, resp. konkrétního nákladu či druhu nákladu, může vést k nedostatečně spolehlivému stanovení daně, tj. nutnosti přechodu na pomůcky, popřípadě sjednání daně. Tuto základní otázku nicméně navazující judikatura Nejvyššího správního soudu vykládala odlišně. Ukázalo se, že je proto třeba, aby rozšířený senát kritéria přechodu na pomůcky dále rozvedl.

Jednu linii představuje zejména judikatura druhého senátu (první linie). Druhý senát považuje za nezbytné přejít na pomůcky i v situacích, kdy není účetnictví daňového subjektu zpochybněno jako celek, ale zpochybněn je určitý konkrétní výdaj (náklad) či druh výdajů (např. výdaje na provoz vozidel, výdaje na stavební práce), popřípadě výdaje daňového subjektu jsou, po vyloučení konkrétních daňově účinných výdajů, nedostatečné k uskutečnění dotčené zakázky. Dle druhého senátu „neprokázání daňové uznatelnosti konkrétních výdajů samo o sobě ještě není způsobilé zpochybnit účetnictví jako celek a nemožnost stanovit daň dokazováním (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 7. 2011, čj. 9 Afs 11/2011-68). Nicméně jedná-li se o výdaje (náklady), které musely být pro dosažení příjmů zcela logicky vynaloženy (tzv. esenciální výdaje), jejich skutečná výše však nebyla spolehlivě prokázána, není možné tyto výdaje zcela opomenout.“ (viz rozsudek čj. 2 Afs 238/2017-35, MT – STOFI, bod 23). Druhý senát se tak i v případě zpochybnění marginální části účetnictví přiklání k přechodu na pomůcky (viz rozsudek ze dne ze dne 19. 3. 2021, čj. 2 Afs 186/2019-30, body 26 a 27).

Druhá linie judikatury prochází více senáty a v zásadě vychází z úvahy, dle které neunesení důkazního břemeno ve vztahu ke konkrétnímu výdaji [skupině výdajů (nákladů)], neznamená bez dalšího, že by byly splněny zákonné podmínky pro stanovení daně podle pomůcek. Stanovení daně podle pomůcek není prostředkem k tomu, aby daňový subjekt mohl dosáhnout zohlednění alespoň nějakých (esenciálních) výdajů v situaci, kdy u jím uplatněného výdaje neunesl své důkazní břemeno. Následkem neunesení důkazního břemene je neuznání výdaje jako daňově účinného, což zpravidla (bez přistoupení dalších okolností) nebrání tomu, aby daň byla stanovena dokazováním. V takovýchto případech není namístě „pravidelně“ přistupovat ke stanovení daně podle pomůcek a přiznávat daňovým subjektům esenciální výdaje. Pro přiznání tzv. esenciálních výdajů nepostačuje pouze to, že daňový subjekt konkrétní výdaj, či skupinu výdajů alespoň v minimální výši musel vynaložit. Ve svém důsledku by to znamenalo, že i zpochybnění marginální části účetnictví by vedlo ke stanovení daně na základě pomůcek, což by tento způsob stanovení daně učinilo primárním (nikoliv náhradním). Takový přístup by byl i v rozporu se zásadou rovnosti daňových subjektů, neboť by mohlo dojít i k určitému znevýhodnění těch subjektů, kteří plní své povinnosti řádně (viz např. rozsudky ze dne 29. 7. 2021, čj. 9 Afs 320/2019-28, body 21 a 22, ze dne 18. 11. 2020, čj. 1 Afs 206/2020-39, ze dne 26. 2. 2020, čj. 4 Afs 381/2019-41, bod 37, ze dne 12. 7. 2018, čj. 10 Afs 26/2018-46, rozsudek ze dne 4. 9. 2020, čj. 8 Afs 206/2018-35, FII GROUP, bod 27).

Na dvojkolejnost judikatury Nejvyššího správního soudu ohledně přiznání esenciálních výdajů (nákladů) poukazují rozsudky krajských soudů, strany sporu a také odborná literatura (srov. Radvan, M. a kol. Přímé daně a jejich správa v judikatuře. Brno: Masarykova univerzita, Právnická fakulta, 2018, s. 39).

První senát v rozsudku čj. 1 Afs 206/2020-39 dospěl k závěru, že rozpory v judikatuře nejsou. V bodě 57 konstatoval, že „Nejvyšší správní soud po shrnutí uvedené rozhodovací praxe nepřisvědčuje krajskému soudu v tom, že by existovaly dvě (vzájemně rozporné) judikaturní linie kasačního soudu týkající se uplatnění tzv. esenciálních výdajů.“ První senát jednotnost judikatury odůvodnil tím, že esenciální výdaje lze podle dosavadní judikatury přiznat tehdy, pokud není pochyb o existenci určitých výdajů, jsou splněny podmínky pro stanovení daně podle pomůcek a zároveň je lze přiznat pouze v situaci, v níž byla zpochybněna podstatná část účetnictví (daňové evidence). První senát ovšem připustil, že se může zdát, že v jednotlivých případech je „podstatná“ část účetnictví vykládána různě. Ke stejnému závěru dospěl první senát také v bodě 80 rozsudku čj. 1 Afs 204/2020-45 a v bodě 58 rozsudku čj. 1 Afs 205/2020-45.

Předkládající senát ovšem shledával významné judikaturní rozpory právě ve výkladu pojmu „podstatná část účetnictví“. V rozsudku čj. 2 Afs 186/2019-30 shledal Nejvyšší správní soud nutnost přejít na pomůcky, přestože správce daně vyloučil pouze 2 % z celkových nákladů. Ve věci sp. zn. 2 Afs 398/2017, PITTNER Česká Lípa, vyloučil správce daně náklady na provoz vozidel, tj. zatemněna byla pouze část účetnictví, avšak i v tomto případě soud shledal za nezbytné stanovení daně podle pomůcek. Naopak v rozsudku čj. 8 Afs 206/2018-35, FII GROUP, soud neshledal potřebu přechodu na pomůcky, jelikož správce daně vyloučil pouze 10 % z celkových nákladů, tudíž nebylo zatemněno účetnictví jako celek, nýbrž pouze jeho část. Také v rozsudku čj. 4 Afs 381/2019-41 bylo pro odmítnutí povinnosti správce daně přejít na pomůcky podstatné to, že správce daně neměl pochybnosti o 92,82 % výdajů žalobce ve zdaňovacím období 2009 a o 94,91 % výdajů ve zdaňovacím období roku 2010. Soud konstatoval, že vyloučené výdaje nebyly způsobilé zpochybnit vypovídací hodnotu výdajů jako celku, a proto není na místě přistoupit k náhradnímu způsobu stanovení daně pomocí pomůcek a přiznat esenciální výdaje.

Předkládající senát se ztotožnil s druhou judikaturní větví, tedy že předpokladem přechodu na pomůcky je zatemnění účetnictví jako celku v rámci jednoho zdaňovacího období. Přechod na pomůcky není vhodný v situacích, kdy vyloučené daňově účinné výdaje (náklady) představují pouhý zlomek celkově uplatněných výdajů (nákladů). Opačný závěr by vedl k tomu, že i vyloučení výdajů v řádu jednotek procent z celkově uplatněných výdajů by znamenalo stanovení daně podle pomůcek. Fakticky by tak z pomůcek učinilo primární způsob stanovení daně, což osmý senát považoval za principiálně chybné východisko. Poukázal také na praktické komplikace spojené s přiznáváním esenciálních výdajů. Přiznání minimálně nutných výdajů v některých situacích může převýšit skutečně vynaložené výdaje daňového subjektu. V této věci krajský soud připustil, že na stavbách mohly pracovat osoby tzv. na černo. V této situaci by i přiznané minimálně nutné náklady na pomocné práce za tržní ceny převyšovaly reálné náklady daňového subjektu. K přechodu na pomůcky je třeba přistupovat značně restriktivně i z toho důvodu, že se náklady (výdaje) daňového subjektu fakticky nespárují s výnosy (příjmy) jiného daňového subjektu, tudíž může docházet ve větší míře k daňovým podvodům, či tzv. praní špinavých peněz.

Stěžovatel ve vyjádření k postoupení věci rozšířenému senátu uvedl, že v pojetí druhého senátu esenciální výdaje představují výdaje, které musely být pro dosažení příjmů zcela logicky vynaloženy, avšak jejich skutečná výše nebyla daňovým subjektem spolehlivě prokázána, tj. jinými slovy se jedná o výdaje v minimálně nutné vynaložené výši. Ke stanovení takových výdajů správcem daně dle stěžovatele a převažující judikatury dochází pouze při stanovení daně náhradním způsobem, tj. dle pomůcek či při sjednání daně, tedy výjimečně. Jednou ze zákonných podmínek pro přechod ze stanovení daně dokazováním na pomůcky je, že shromážděné důkazy jsou tak sporé či nevěrohodné, že daň nelze na jejich základě stanovit. Měl-li by správce daně sám stanovit výši esenciálního výdaje u každého konkrétního výdaje, který daňový subjekt neprokáže, stal by se z náhradního způsobu stanovení daně způsob primární. Takový postup je jednak v rozporu s § 98 odst. 1 daňového řádu; ve svém důsledku prolamuje důkazní břemeno daňového subjektu, resp. vede k jeho věcnému vyprázdnění a napomáhá nelegálním aktivitám. Slovy osmého senátu Nejvyššího správního soudu „pomůcky nemají sloužit k tomu, aby správce daně zahlazoval nedostatky v účetnictví daňového subjektu a umožňoval mu snížit si základ daně navzdory tomu, že nesplnil své zákonné povinnosti“ (rozsudek ze dne 31. 8. 2010, čj. 8 Afs 70/2009-286).

Stěžovatel dále zdůraznil, že možný přechod na pomůcky se vždy posuzuje ve vztahu k celému zdaňovacímu období, nikoli ve vztahu ke konkrétní zakázce či ke konkrétnímu plnění (srov. § 134 odst. 2 daňového řádu). Kombinovat různé způsoby stanovení daně je nepřípustné, protože každý ze způsobů podléhá odlišnému rozsahu přezkumu v odvolacím řízení (viz např. rozsudek NSS ze dne dle 16. 8. 2018, čj. 10 Afs 372/2017-89). Přístup druhého senátu vede k porušení zásady rovnosti daňových subjektů, neboť ve svém důsledku zvýhodňuje ty subjekty, kteří si své zákonné povinnosti neplní a demotivuje daňové subjekty k plnění svých zákonných povinností.

Žalobkyně ve svém vyjádření k postoupení věci zdůraznila, že cílem správy daní je správné zjištění a stanovení daně, nikoli vybírání daně v maximální možné výši. V oblasti daňového práva platí mj. zásady zákonnosti, správnosti a daně nesmí být trestem. Z toho vyplývá, že daně musí být stanoveny přísně dle zákona a současně přísně věcně správně. Nikdy nesmí dojít k situaci, kdy by daň byla stanovena výrazně vyšší, než by správně měla být, tedy výrazně v rozporu s realitou vynaložených, byť jednotlivě obtížně doložitelných nákladů. Argumentaci, že takovému přístupu nelze vyhovět, protože pomůcky lze použít jen při zpochybnění podstatné části účetnictví, je nutné s ohledem na ústavní maximy odmítnout. Žalobkyně připomněla usnesení rozšířeného senátu čj. 4 Afs 87/2015-29, dle kterého nelze pro použití pomůcek stanovit žádný algoritmus či pravidlo, záleží vždy na konkrétním skutkovém stavu. Odkázala na důvodovou zprávu k § 98 daňového řádu, dle které i neunesení důkazního břemene může vést ke stanovení daně dle pomůcek.

K tvrzení předkládajícího senátu a stěžovatele, že stanovení esenciálních nákladů (výdajů) vytváří nerovné prostředí a podhoubí pro daňové podvody, žalobkyně uvedla, že volba vhodných pomůcek je plně v rukou správce daně. Je jeho úkolem zvolit odpovídající pomůcky a je to především správce daně, kdo svým postupem může daňovým podvodům bránit či volbou nevhodných pomůcek zmíněné podhoubí pro daňové podvody vytvářet.

Rozšířený senát rozhodl, že daňovou uznatelnost výdajů (nákladů) dle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů prokazuje daňový subjekt. Pokud daňový subjekt prokáže, že jím uplatněný výdaj (náklad) skutečně nastal (musel být fakticky vynaložen), byť i za jiných okolností (včetně jiné výše), než je uvedeno na dokladu, je možné jej za splnění dalších zákonných podmínek uznat za daňově účinný výdaj. Neprokáže-li daňový subjekt okolnosti svědčící daňové uznatelnosti konkrétního výdaje (skupiny výdajů), nemá správce daně bez dalšího povinnost přejít z dokazování na stanovení daně podle pomůcek a stanovit relevantní část výdajů objektivně minimálně nutných na pořízení existující služby nebo zboží.

Věc vrátil k projednání a rozhodnutí osmému senátu.

Z ODŮVODNĚNÍ:

III.A Pravomoc rozšířeného senátu

[17] Podle § 17 odst. 1 s. ř. s., dospěl-li senát Nejvyššího správního soudu při svém rozhodování k právnímu názoru, který je odlišný od právního názoru již vyjádřeného v rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, postoupí věc k rozhodnutí rozšířenému senátu. Druhý senát požaduje zohlednit esenciální výdaje na základě pomůcek za situace, kdy konkrétní uplatněný výdaj (skupina výdajů) nebyl daňovým subjektem prokázán, ale pro dosažení jeho příjmu musel být vynaložen a pouze nezpochybněnými výdaji nemohl daňový subjekt tohoto příjmu dosáhnout (viz např. rozsudek čj. 2 Afs 238/2017-35, MT – STOFI, či rozsudek čj. 2 Afs 186/2019-30). Předkládající senát s odkazem na početnou judikaturu Nejvyššího správního soudu naopak přiznání esenciálních výdajů na základě pomůcek odmítá, pokud je daňově vyloučena pouze marginální část celkových výdajů, a není tedy splněn předpoklad přechodu na pomůcky, protože daň lze ve vztahu ke zdaňovacímu období stanovit dokazováním (viz např. rozsudky čj. 9 Afs 320/2019-28, čj. 1 Afs 206/2020-39, čj. 4 Afs 381/2019-41, čj. 10 Afs 26/2018-46 a čj. 8 Afs 206/2018-35, FII GROUP. Není ani sporné, že předložená otázka, respektive její podstata, je významná pro řešení posuzované kauzy

[18] Pravomoc rozšířeného senátu je tedy dána.

III.B Právní názor rozšířeného senátu

[19] Koncepce daňové politiky je věcí státu, který určuje, jaké bude daňové zatížení daňového subjektu konkrétní daně a jak upraví jeho povinnosti v souvislosti s ověřením správného stanovení daně. I při tomto možném rozsahu zákonodárného uvážení je však povinností zákonodárce respektovat pravidla vyplývající z obsahu principu právního státu (čl. 1 odst. 1 Ústavy), stejně jako ze souvisejících ústavně zaručených základních práv a svobod v dané oblasti, tj. zejména z čl. 11 odst. 1 a 5 a čl. 26 Listiny základních práv a svobod (dále jen „Listina“).

[20] Dle dlouhodobé a konstantní judikatury Ústavního soudu vytváří čl. 11 odst. 5 Listiny prostor pro ústavně akceptovatelné omezení vlastnického práva z důvodu veřejného zájmu, kterým je mimo jiné zájem na shromažďování finančních prostředků na zabezpečování různých typů veřejných statků (nález ze dne 21. 4. 2009, sp. zn. Pl. ÚS 29/08, č. 181/2009 Sb., bod 40). Posuzování vhodnosti a nezbytnosti jednotlivých komponent daňové politiky je ponecháno v diskreci demokraticky zvoleného zákonodárce potud, pokud dopad daně na osoby nemá „rdousící efekt“ (není extrémně disproporcionální) a dále neporuší princip rovnosti (nález sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 49). Ústavní soud mnohokrát konstatoval, že „nemůže svým úsudkem o vhodnosti veřejných politik nahrazovat úsudek demokraticky zvoleného zákonodárce, který má ve sféře veřejných politik široké možnosti uvážení, a také za případný neúspěch zvoleného řešení nese politickou odpovědnost“ (nález sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 60). Ústavní soud proto není oprávněn v daňových otázkách hledat věcně správné, žádoucí či optimální řešení, nejen z pohledu samotné výše daně (sazby daně), tj. obecně daňové zátěže, ale též například konstrukce daňového základu, formulace daňových úlev, způsobu určení daňové uznatelnosti konkrétního nákladu apod. (viz nález ze dne 18. 5. 2021, sp. zn. Pl. ÚS 87/20, č. 232/2021 Sb.).

[21] Jinými slovy, je v rukou zákonodárce, jakým způsobem vymezí daňové subjekty, tedy osoby, které podléhají daňové povinnosti; předmět daně, tj. okruh příjmů či majetku, se kterými zákon spojuje daňovou povinnost včetně případného osvobození od daně; základ daně, tedy kvantitativní parametr pro určení výše daňové povinnosti a jeho úpravy; a konkrétní sazbu daně.

[22] Základ daně patří k základním konstrukčním prvkům daně. Jedná se o částku, ze které se počítá daň. Základem daně z příjmů (§ 23 odst. 1 zákona o daních z příjmů) je rozdíl, o který příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně, a příjmů osvobozených od daně, převyšují výdaje (náklady), a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období; rozdíl se upraví podle uvedeného zákona.

Základem daně z příjmů nicméně není prostý rozdíl příjmů a výdajů, resp. výsledek hospodaření; ten je naopak třeba do základu daně upravit podle příslušných zákonných ustanovení, ať už směrem nahoru, tedy o položky zvyšující základ daně, či směrem dolů o položky základ daně snižující (viz zejména § 23 až § 25 zákona o daních z příjmů).

[23] Právě prizmatem výše uvedených principů a zákonných ustanovení je nutno nahlížet na otázku, zda i při nezpochybnění účetnictví (daňové evidence) jako celku je při neprokázání okolností svědčících daňové uznatelnosti konkrétního výdaje (skupiny výdajů) za existující zboží či službu nutno správcem daně zohlednit esenciální výdaje a stanovit daň dle pomůcek ve smyslu § 98 daňového řádu.

III.B.1 Důkazní břemeno a stanovení daně dokazováním

[24] Zákonodárce v § 1 daňového řádu vymezil cíl správy daně jako postup, jehož cílem je správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady (odst. 2). Základem pro správné zjištění a stanovení daně je daňové tvrzení podané daňovým subjektem (odst. 3).

[25] Daňové řízení je proto postaveno na tom, že každý daňový subjekt má povinnost sám daň přiznat (§ 135 daňového řádu), tedy má břemeno tvrzení, ale také povinnost toto své tvrzení doložit, tj. má břemeno důkazní (§ 92 odst. 3 daňového řádu). Tato břemena nese daňový subjekt v rámci dokazování, které vede správce daně. Pravidlo, že v daňovém řízení nese důkazní břemeno daňový subjekt, má některé výjimky stanovené zejména v § 92 odst. 5 daňového řádu. Správce daně například prokazuje skutečnosti rozhodné pro užití právní domněnky nebo právní fikce [písm. b)], skutečnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem [písm. c)] či skutečnosti rozhodné pro posouzení skutečného obsahu právního jednání nebo jiné skutečnosti [písm. d)]. Právní předpisy tak neponechávají veškerou aktivitu na daňovém subjektu, a i správce daně má při správě daní své povinnosti v oblasti dokazování.

[26] Shora uvedená zákonná ustanovení v jejich ústavně konformním výkladu vytvářejí vyvážený komplex povinností tvrzení a povinností důkazních mezi daňovým subjektem a správcem daně. Jejich důsledkem je, že stanovení daně vychází primárně z tvrzení samotného daňového subjektu a zjištění její správné výše se provádí dokazováním.

[27] Podle § 92 odst. 3 daňového řádu daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. Uvedené ustanovení, jak již k obdobné právní úpravě § 31 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, vícekrát potvrdil Ústavní soud (viz především jeho nález ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, č. 130/1996 Sb.), nedává správci daně oprávnění vyzvat daňový subjekt k prokázání čehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí tento subjekt sám.

[28] Daňový subjekt má v první řadě povinnost tvrdit skutečnosti relevantní pro jeho daňovou povinnost. Konkrétní obsah povinnosti tvrzení vychází zejména z příslušných ustanovení daňového práva hmotného, v otázce odčitatelných výdajů (nákladů) pro účely zjištění základu daně z příjmů zejména z § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů.

[29] Podle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů platí, že výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy. Ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze uplatnit výdaje, které již byly v předchozích zdaňovacích obdobích ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů uplatněny. Pokud poplatník účtuje v souladu se zvláštním právním předpisem některé účetní operace kompenzovaně, posuzují se náklady, jejichž uznatelnost je limitována výší příjmů s nimi souvisejících, obdobně jako by byly účtovány odděleně náklady a výnosy.

[30] Hlavním cílem odpočtu uznatelných nákladů je zdanění disponibilního zdanitelného příjmu na netto základě. Dosažení příjmu by totiž nebylo možné bez vynaložení výdajů (nákladů), a proto se má danit právě čistý příjem (Pasquale, P. et al. Fundamentals of Taxation: An Introduction to Tax Policy, Tax Law, and Tax Administration. Amsterdam: IBDF, 2019, s. 90). Takto nastavená daň je ideální ve smyslu daňové efektivnosti (Broadway, R.; Bruce, N.; Mintz, J. The Role and Design of the Corporate Income Tax. The Scandinavian Journal of Economics, 1984, č. 2, s. 288). Zároveň je tímto způsobem zdaňování sledována schopnost daňového subjektu daň zaplatit. V odvětvích, kde jsou vysoké výdaje a zisk se generuje množstvím produktu spíše než výší marže, by zdanění hrubého příjmu mohlo mít rdousící efekt a mohlo by vést k strukturální neschopnosti daňových subjektů tohoto odvětí daň platit, plnění by tedy mohlo být fakticky nemožné. To by ale bylo v rozporu se zásadami efektivního zákonodárství, které má ukládat jen splnitelné povinnosti. Dodržení ústavněprávních mezí, včetně zamezení rdousícího efektu (viz body [19] až [21] tohoto usnesení), je nicméně primárně věcí zákonodárce. Stejně tak, které z výdajů vynaložených daňovým subjektem uzná za daňově účinné a za jakých podmínek, a které naopak z daňově účinných výdajů zcela vyloučí (srov. § 24 a § 25 zákona o daních z příjmů).

[31] Daňový subjekt si dle zákonné úpravy stanovené zejména v § 24 a § 25 zákona o daních z příjmů od základu daně tedy nemůže odečíst jakékoliv výdaje, ale pouze ty, které splňují zákonem stanovené podmínky. Smyslem § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů je nepochybně daňově zohlednit jen takové výdaje, bez jejichž vynaložení by daňový poplatník vůbec nezískal (či ani neměl možnost získat, případně udržet si) zdanitelné příjmy. Jde tedy o výdaje (náklady), které – přinejmenším potenciálně – souvisí s příjmy (výnosy), pro které platí princip věcné shody (srov. také § 3 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví). Pro posouzení výdajů jako výdajů vynaložených za účelem dosažení, zajištění a udržení příjmů nicméně není vždy rozhodující, zda daný výdaj bude opravdu reálně následován vznikem předpokládaných příjmů. Nelze totiž rozumně předpokládat, že veškeré výdaje vynaložené poplatníkem budou nakonec vždy skutečně zhodnoceny a přinesou podnikateli odpovídající příjem. Existuje naopak zcela reálná možnost, že poplatník bude muset od uskutečňování podnikatelského záměru upustit, a to z nejrůznějších důvodů, často i na jeho vůli nezávislých, a v nejrůznějších fázích uskutečňování záměru, když jakékoli další pokračování v započaté snaze se, třeba i jen dočasně, pro podnikatele v konečném důsledku ukáže jako nevýhodné. V takových případech pak nelze podnikatele za to, že nastaly okolnosti, jež změnily pohled na výhodnost původně zamýšleného projektu a způsobily, že podnikatelský záměr nebyl uskutečněn a nebyl zdrojem předpokládaného příjmu, sankcionovat tím, že výdaje, jež do daného okamžiku, kdy se rozhodl od dalšího uskutečňování původního podnikatelského záměru upustit, vynaložil, nebudou považovány za náklady vynaložené za účelem dosažení, zajištění a udržení příjmů (usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 21. 10. 2009, čj. 2 Afs 180/2006-64, č. 1984/2010 Sb. NSS, bod 18).

[32] Oproti tomu v § 24 odst. 2 uvedeného zákona jsou stanoveny daňově uznatelné výdaje, které nemají jednoznačnou souvislost s příjmy. U těchto výdajů se okolnost, zda sledují dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů, nezkoumá.

[33] Důkazní břemeno ohledně výše daňově odpočitatelných výdajů nenese správce daně, ale dle § 92 odst. 3 daňového řádu a § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů nepochybně spočívá na daňovém subjektu (viz také např. usnesení Ústavního soudu ze dne 23. 4. 2001, sp. zn. II. ÚS 67/2000, č. 14/2001 Sb. ÚS). Daňový subjekt, který výdaj zanese do účetnictví a následně daňového přiznání, je povinen v případě pochybností prokázat, že jej skutečně vynaložil, a to tím způsobem, jakým deklaroval na příslušném účetním dokladu (srov. rozsudky ze dne 12. 4. 2006, čj. 5 Afs 40/2005-72, ze dne 31. 5. 2007, čj. 9 Afs 30/2007-73, ze dne 6. 12. 2007, čj. 1 Afs 80/2007-60).

III.B.2 Stanovení daně dle pomůcek

[34] Teprve nelze-li v důsledku nesplnění povinností při dokazování stanovit daň na základě dokazování, přichází v úvahu náhradní způsob stanovení daně, a to stanovení daně podle pomůcek (viz § 98 daňového řádu). Dle § 98 odst. 1 daňového řádu, nesplní-li daňový subjekt při dokazování jím uváděných skutečností některou ze svých zákonných povinností, a v důsledku toho nelze daň stanovit na základě dokazování, správce daně stanoví daň podle pomůcek, které má k dispozici nebo které si obstará, a to i bez součinnosti s daňovým subjektem. U tohoto způsobu stanovení daně zákonodárce nahradil kritérium správnosti stanovené daně kritériem dostatečné spolehlivosti.

[35] Ke stanovení daňové povinnosti podle pomůcek musí být splněny tři podmínky: (1) daňový subjekt nesplní některou ze svých povinností při dokazování, (2) proto není možné stanovit daň dokazováním, a (3) daň může být prostřednictvím pomůcek stanovena spolehlivě. Splnění těchto podmínek podléhá přezkumu odvolacího orgánu (§ 114 odst. 4 daňového řádu). Rozšířený senát v této souvislosti připomíná závěry svého usnesení ze dne 19. 1. 2016, čj. 4 Afs 87/2015-29, č. 3418/2016 Sb. NSS, dle kterých „pro určení rozhodného momentu přechodu na pomůcky nelze stanovit žádný algoritmus či pravidlo. Záleží vždy na konkrétním skutkovém stavu. Není vyloučeno z povahy věci, aby byla stanovena daň dokazováním i v situaci, kdy účetnictví je neúplné a neprůkazné, resp. bylo ztraceno či zničeno, ale účetní případy lze dostatečně spolehlivě prokázat jinak. Nelze ani vyjádřit procentuální rozsah zpochybněného účetnictví, ale je nutno věc posuzovat, resp. neunesení důkazního břemene poměřovat vždy ke konkrétnímu případu ve všech souvislostech. Záleží především na intenzitě pochybností ohledně zjištěných chyb a nesrovnalostí v účetnictví, na jejich rozsahu, ale také obsahu.“

[36] Bez ohledu na výše uvedené závěry je třeba zdůraznit, že intenzita zjištěných nesrovnalostí či chyb, které vznikly v důsledku nesplnění zákonných povinností, a možnost či nemožnost v důsledku těchto pochybení stanovit daň dokazováním, se musí zkoumat vždy ve vztahu k daňové povinnosti za konkrétní zdaňovací období, nikoli pouze ve vztahu k jednomu z obchodních případů v rámci tohoto zdaňovacího období či pouze ve vztahu k účetním nedostatkům vyčísleným v procentech.

[37] Předkládajícímu senátu je nutno dát za pravdu v tom, že první judikaturní linie (prosazující stanovení esenciálních výdajů dle pomůcek) povinnost zkoumat zákonnou podmínku přechodu na pomůcky, tj. nemožnost stanovit daň na základě dokazování ve vztahu k rozhodnému zdaňovacímu období, zcela pominula. Druhý senát se v jím řešených věcech touto otázkou nezabýval. Nezkoumal, zda i za situace, kdy poplatník vynaložení konkrétního výdaje (či jeho výši) neprokázal, bylo stále možné stanovit daň za zdaňovací období na základě dokazování. Za stěžejní pro přechod na pomůcky a povinnost správce daně zohlednění esenciální výdaje totiž považoval pouze to, že práce či zboží, na které měly být deklarované výdaje vynaloženy, skutečně existují, a proto na jejich získání musely být určité minimálně objektivně nutné náklady poplatníkem reálně vynaloženy.

[38] Taková úvaha je sice ekonomicky racionální, nicméně vyprazdňuje dikci § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, dle které se výdaje odečtou ve výši prokázané poplatníkem, a zejména zcela obrací zákonnou koncepci daňového řízení založenou na břemenu tvrzení (§ 134 daňového řádu) a břemenu důkazním (§ 92 odst. 3 daňového řádu). Dalším důsledkem je změna zákonem stanovené posloupnosti způsobů stanovení daně, jež primárně předpokládá stanovení správné výše daně na základě tvrzení daňového subjektu dokazováním, které vede správce daně (§ 92 daňového řádu). Teprve nelze-li stanovit za zdaňovací období daň na základě dokazování, nastupuje náhradní způsob stanovení daně dle pomůcek, a konečně, nelze-li daň dle pomůcek stanovit dostatečně spolehlivě, může správce daně s daňovým subjektem výši daňové povinnosti sjednat (§ 98 odst. 4 daňového řádu). Mimo výše uvedené, byl-li by správce daně povinen u každého dílčího neprokázaného výdaje sám zkoumat a stanovit jeho „esenciální výši“, a to u všech subjektů, z nichž by se každý věnoval velmi různorodé podnikatelské činnosti, vzrostly by náklady na správu daní naprosto neúměrně. Výběr daní má být efektivní mj. i v tom smyslu, že náklady na jejich výběr mají být významně nižší než výnosy z nich získané. Český zákonodárce tohoto cíle dosahuje právě tím, že daňovým subjektům stanovuje jak břemeno tvrzení, tak břemeno důkazní.

[39] Závěr, že správce daně je povinen při neunesení důkazního břemene daňového subjektu ohledně uplatněného výdaje (včetně jeho výše) za existující zboží či služby bez dalšího přejít na stanovení daně podle pomůcek, a že je to právě správce daně, kdo je povinen tzv. esenciální výdaje zohlednit, tj. zejména stanovit relevantní část výdajů objektivně minimálně nutných na pořízení služby nebo zboží, není udržitelný.

[40] Na druhou stranu neplatí, že ke stanovení daně podle pomůcek je možné přejít pouze za předpokladu, že je správcem daně zpochybněna podstatná část účetnictví (zatemněno hospodaření), jakkoliv právě zpochybnění podstatné části účetnictví bude častým, ne-li nejčastějším důvodem pro přechod na stanovení daně podle pomůcek. Vysoká intenzita zjištěných nesrovnalostí či chyb znemožňujících stanovit daň dokazováním nemusí být vždy způsobena pouze zpochybněním podstatné části účetnictví. Mohou nastat i takové skutkové situace, kdy i při zpochybnění marginální částí účetnictví nebude, například s ohledem na objem sporné zakázky (tj. zakázky, na které byly sporné výdaje vynaloženy) ve vztahu k objemu ostatních zakázek v rozhodném zdaňovacím období, dost dobře možné dostatečně správně stanovit daň na základě dokazování, tj. sporné výdaje zcela pominout) a proto bude nutné stanovit daň podle pomůcek. Jinými slovy, důvodem pro přechod na pomůcky může být významné zatemnění jak z pohledu celkového množství nedostatků v účetních zápisech, tak z pohledu celkového objemu zpochybněných transakcí.

III.B.3 Esenciální (objektivně minimálně nutné) výdaje

[41] Rozšířený senát považuje za užitečné připomenout, že koncepce esenciálních nákladů „nespadla z nebe“, ale byla reakcí Nejvyššího správního soudu na určitý opakující se postup správců daně. Ti totiž nezřídka i v situaci, kdy zakázka, z níž plynuly daňovému subjektu příjmy, byla prokazatelně realizována (typicky stavební práce), odmítali uznat jakékoli náklady na tuto zakázku pouze s odůvodněním, že provedené práce nebyly uskutečněny dodavatelem uvedeným na účetním dokladu.

[42] Jako důkazní prostředky, jimiž lze doložit skutečnosti rozhodné pro určení daňové povinnosti, a tedy i vynaloženého daňového výdaje, mohou sloužit prakticky jakékoliv prostředky vyjma těch, které byly získány v rozporu s právními předpisy. I za situace, kdy skutečným dodavatelem existujícího zboží či existující služby byl jiný subjekt než subjekt uvedený v účetních dokladech, je nezbytné umožnit poplatníkovi prokázat skutečné, resp. jím objektivně vynaložené minimálně nutné výdaje, jinými prostředky. Již v nálezu ze dne 18. 4. 2006, sp. zn. II. ÚS 664/04, č. 85/2006 Sb. ÚS, Ústavní soud uvedl, že „právo daňového subjektu na prokázání daňových výdajů nelze vykládat zjednodušeně, průkaznost vynaložených výdajů lze osvědčit i jiným způsobem, nežli účetním dokladem; z § 31 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků vyplývá, že jako důkazních prostředků lze užít všech prostředků, jimiž lze ověřit skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecně závaznými právními předpisy“.

[43] Při posuzování uznatelnosti daňového výdaje, kterou tvrdí a prokazuje daňový subjekt (§ 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů), je rozhodné, zda bylo prokázáno, že výdaj byl vynaložen v určité výši, případně zda bylo prokázáno, že deklarovaný výdaj vynaložen v minimálně určité výši musel reálně být, a to za existující plnění (při splnění dalších podmínek daňové uznatelnosti tohoto výdaje).

[44] Pokud daňový subjekt bez vážných pochybností prokáže, že deklarovaný výdaj splňující podmínky § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů skutečně nastal (musel být fakticky vynaložen), byť za jiných okolností, nežli je uvedeno na daňovém dokladu, je možné jej uznat za výdaj vynaložený v souladu s § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Je však nutno si uvědomit, že se jedná o situaci krajní, kdy standardní zákonem předpokládaný způsob uplatnění výdaje nebyl daňovým subjektem dodržen. Pokud chce daňový subjekt eliminovat důsledky svého pochybení, musí i vynaložení esenciálního výdaje prokázat.

[45] Jinými slovy je to daňový subjekt, koho tíží důkazní břemeno, a je tedy na něm, aby hodnověrným způsobem prokázal, že musel minimálně takovou výši finančních prostředku na pořízené zboží či služby skutečně vynaložit. Je tedy nutné, aby daňový subjekt korigoval svá původní tvrzení, nabídl tvrzení nová a tato svá revidovaná tvrzení náležitě prokázal. Důkazní prostředky zde budou spíše pocházet ze sféry mimo účetnictví a de facto nahradí či doplní nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné prvotní doklady.

Jedná se však stále o primární způsob stanovení daně, tj. stanovení daně na základě dokazování.

III.B.4 Shrnutí

[46] Daňovou uznatelnost výdajů (nákladů) dle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů prokazuje daňový subjekt. Pokud daňový subjekt prokáže, že jím uplatněný výdaj (náklad) skutečně nastal (musel být fakticky vynaložen), byť i za jiných okolností (včetně jiné výše), než je uvedeno na dokladu, je možné jej za splnění dalších zákonných podmínek uznat za daňově účinný výdaj.

[47] Neprokáže-li daňový subjekt okolnosti svědčící daňové uznatelnosti konkrétního výdaje (skupiny výdajů) dle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, nemá správce daně bez dalšího povinnost přejít z dokazování na stanovení daně podle pomůcek a stanovit relevantní část výdajů objektivně minimálně nutných na pořízení existující služby nebo zboží.

III.B.5 Aplikace na projednávanou věc

[48] Krajský soud shledal důvodnými námitky týkající se nepřiznání esenciálních nákladů a neprovedení navržených výslechů svědků. Z těchto důvodů žalobou napadené rozhodnutí zrušil a věc vrátil stěžovateli k dalšímu řízení.

[49] Připustil, že judikatura Nejvyššího správního soudu není v otázce esenciálních výdajů, resp. v otázce přechodu na stanovení daně dle pomůcek zcela jednotná. Pro výraznou skutkovou podobnost, aplikoval na nyní posuzovanou věc rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 2 Afs 238/2017-35, MT – STOFI, který nepovažoval jinou judikaturou za překonaný. Dospěl proto k závěru, že neunesla-li žalobkyně ohledně výše uplatněných nákladů za pomocné stavební práce důkazní břemeno, byl správce daně povinen přejít na stanovení daně podle pomůcek a zohlednit esenciální náklady, tedy stanovit relevantní část nákladů na pomocné práce u jednotlivých stavebních zakázek (jejich minimálně nezbytný rozsah a jejich cenu v místě a čase obvyklou).

[50] Judikaturní linie prosazující stanovení esenciálních výdajů dle pomůcek pouze z důvodu neunesení důkazního břemene ohledně okolností svědčící daňové uznatelnosti výdaje (nákladu) vynaloženého poplatníkem na existující zboží či službu byla ze shora uvedených důvodů rozšířeným senátem v projednávané věci odmítnuta. Závěr krajského soudu týkající se povinnosti správce daně stanovit žalobkyni esenciální náklady na pomocné práce u jednotlivých stavebních zakázek dle pomůcek tak nemůže obstát.

Přehledy pro VZP a sociálku odevzdává většina OSVČ. Poradíme vám, jak je vyplnit.

Každý, kdo alespoň část roku podniká a není plátcem paušální daně, musí podat přehled o příjmech a výdajích pro ČSSZ a zdravotní pojišťovnu, vypočítat výši pojistného a zaplatit ho. Jak postupovat při vyplňování tiskopisů vám poradíme v následujícím textu.

16.05.2024 | BusinessInfo.cz

OSVČ musejí přehled o příjmech a výdajích odevzdat správě sociálního zabezpečení (ČSSZ) i své zdravotní pojišťovně do jednoho měsíce od nejzazšího termínu pro podání daňového přiznání (DAP).

Výjimkou jsou plátci paušální daně, kteří od roku 2022 daňové přiznání ani zmíněné přehledy odevzdávat nemusejí.

Termín pro odevzdání přehledů se blíží

Nejzazším termínem pro odevzdání přiznání k daním z příjmů je pro OSVČ, které už musejí komunikovat se správcem daně výhradně elektronicky, čtvrtek 2. května, přehled od vás tedy musí správa sociálního zabezpečení obdržet do počátku června.

Také u zdravotního pojištění musíte splnit svou povinnost nejpozději měsíc po deadline na přiznání daně z příjmu, tedy do počátku května respektive června 2024.

Pokud za vás daňové přiznání podává daňový poradce či máte ze zákona povinný audit a odevzdáváte přiznání do počátku července, máte teoreticky čas do 1. srpna.

Zatímco daňové přiznání podává pouze OSVČ, jež měla roční příjmy převyšující 50 tisíc korun (případně dvacet tisíc u zaměstnanců, kteří mají vedlejší příjmy), přehled je nutné odevzdat vždy, a to i tehdy, pokud jste podnikali například jen měsíc a nevydělali ani korunu.

Přehledy pro ČSSZ odevzdáváte vždy. Povinnost je podat není podmíněna výší příjmů jako u daňového přiznání.

Gabriela Ivanco, daňová poradkyně

„Zdravotní pojišťovny tradičně informují na svých webových stránkách o datu, dokdy je potřeba přehledy dodat. Osoba samostatně výdělečně činná je samozřejmě povinna doložit přehledy o zaplacených zálohách na zdravotním pojištění všem pojišťovnám, u kterých byla v předchozím roce pojištěna,“ upřesňuje partner společnosti V4 Group Michal Jelínek. Výjimkou je již výše zmíněný vstup do režimu paušální daně.

Podrobnější informace k termínům odevzdání přehledů na VZP

Dávejte si pozor na sankce

Pokud svoji povinnost nesplníte čas, budete vyzváni k nápravě. Za pozdní podání přehledu nebo neodevzdání můžete dostat v případě sociálního i zdravotního pojištění pokutu až 50 000 korun.

„Rozhodnutí o udělení pokuty je plně v kompetenci příslušné instituce a v praxi se tak často neděje. Není ale možné na to spoléhat,“ upozorňuje poradce Michal Dvořáček. Podrobnosti najdete v článku: Kdo platí minimální zálohy na povinná pojištění, hlídejte si termíny

Poradíme vám, jak pojištění z vašich příjmů vypočítat, nejjednodušší cestou je nicméně vyplnění interaktivních formulářů, který je za vás vypočítá sám:

Interaktivní formulář pro podání přehledu OSVČ o příjmech a výdajích pro Českou správu sociálního zabezpečení najdete také přímo na ePortálu ČSSZ.

Pojistné se vypočítává z takzvaného vyměřovacího základu. Roční vyměřovací základ byl do roku 2023 stanoven na 50 % daňového základu, od roku 2024 půjde o 55 %.

Komu se vyplatí paušální daň? Přihlásit se k ní můžete vždy do ledna

Minimální vyměřovací základ na sociální pojištění pro hlavní činnost OSVČ se zvýšil z 25 na 30 procent průměrné mzdy (v roce 2025 na 35 % a v roce 2026 na 40 %) a pro vedlejší činnost z 10 na 11 procent.

Co se týče maximálního ročního vyměřovacího základu, tedy maximální částky, ze které lze pojistné počítat, jedná se letos o 2 110 416 korun. Pokud svým příjmem OSVČ přesáhne tuto hranici, nemusí platit žádné pojištění navíc.

Jinými slovy: lidé s ročními příjmy ve výši čtyři miliony platí stejné pojistné jako ti, kteří si za rok přijdou na dva miliony.

Pro úplnost dodejme, že daňovým základem se rozumí rozdíl mezi veškerými příjmy a výdaji (ať již skutečnými, nebo paušálními) dosaženými v roce 2023.

OSVČ platí 29,2 % z vyměřovacího základu

28 % na důchodové pojištění a
1,2 % na státní politiku zaměstnanosti.

Sociální pojištění se platí zálohově každý měsíc. OSVČ se navíc může dobrovolně zúčastnit i nemocenského pojištění, pak platí navíc 2,7 % z vyměřovacího základu.

Kdo nemusí platit zákonná pojištění?

Kromě některých OSVČ, které mají podnikání jen jako vedlejší činnost, nemusejí platit sociální pojištění nezaměstnaní, registrovaní na úřadu práce, a obecně osoby bez zdanitelných příjmů (OBZP), nepracující studenti či starobní důchodci. Sociální pojištění neodvádíte ani z nájemného či kapitálových příjmů.

SPECIÁL: Daně z příjmů 2023

U vedlejší činnosti není nutné hradit zálohy na sociální a zdravotní pojištění v prvním roce, kdy jste s podnikáním začali. Pojištění pak jednorázově doplatíte po podání přehledu o příjmech a výdajích. A pokud je váš roční příjem nižší než 2,4násobek průměrné měsíční mzdy v zemi, nemusíte na sociálním pojištění doplácet nic.

„U zdravotního pojištění je to u vedlejší činnosti následovně: Minima platit v průběhu roku nemusíte, vše uhradíte najednou v roce následujícím. Odvody vám pojišťovna vypočítá podle toho, jaké máte za předchozí rok příjmy. Přivyděláte-li si podnikáním za rok pouze 30 tisíc korun, zaplatíte zdravotní pojištění za celých dvanáct měsíců – a to jen ve výši 2025 korun (tedy 13,5 procenta z poloviny výdělku),“ připomíná poradkyně Gabriela Ivanco.

Osoby, za které hradí pojištění stát:

lidé v invalidním důchodu
lidé ve starobním důchodu
lidé, kteří pobírají vdovský, vdovecký nebo sirotčí důchod
příjemci doživotní penze a starobní penze na určenou dobu
nezaopatřené děti
doktorandi (lidé starší 26 let, kteří mají doktorské studium v prezenční formě), pokud nepatří mezi zaměstnance ani OSVČ
mladiství ve školských zařízeních pro výkon ústavní a ochranné výchovy
osoby bezmocné a osoby o ně pečující
pobírající dávku pomoci v hmotné nouzi
lidé ve výkonu trestu, vazby, ústavního ochranného léčení a detence
muži i ženy na rodičovské dovolené
osoby, které pobírají rodičovský příspěvek či peněžitou pomoc v mateřství
lidé v evidenci Úřadu práce

Co se týče doplatků pojistného, stále platí, že musejí být uhrazeny do osmi dnů od odevzdání přehledů. Pokud se v tiskopisu najdou nedostatky, musí OSVČ do osmi dnů podat opravný přehled.

Jestliže OSVČ vyčkává na poslední možný den, tedy 2. května, musí pojistné zaplatit do 10. května. Pokud si ale pospíšíte a přehled podáte například už v pátek 12. dubna, pojistné můžete bez sankcí uhradit do následujícího pátku 19. 4.

Jak vyplnit přehled pro ČSSZ?

Pro podání přehledu OSVČ o příjmech a výdajích pro ČSSZ využijte ePortál ČSSZ, kde najdete interaktivní formulář Přehled o příjmech a výdajích OSVČ za rok 2023.

Pokud se chcete vyhnout otravnému vyplňování osobních údajů, klikněte namísto tlačítka „Vyplnit“ na „Přihlaste se“. ČSSZ vás navíc na této stránce upozorňuje následující větou: „Pokud jste se přihlásil/a, údaje registrované o Vaší osobě budou po otevření tiskopisu vyplněny automaticky“. Zde se přihlásíte přes svou podnikatelskou datovou schránku.

Vyplnění samotného tiskopisu je poměrně jednoduché, podnikatelé si jen musejí dát pozor na některá úskalí (viz níže). V úvodu nezapomeňte označit, že vyplňujete typ přehledu „řádný“. Políčko „opravný“ zaškrtne podnikatel jen v případě, že jej sociálka vyzve, aby opravil případné nesrovnalosti.

Živnostníci si připlatí i v roce 2024. Zálohy na zdravotní i sociální pojištění opět rostou

Na pravé straně tiskopisu je pak třeba doplnit variabilní symbol důchodového pojištění. Pozor nejde o vaše rodné číslo. Tento osmimístný kód obdržíte při vaší registraci a hradíte pod ním platby pojistného.

Na úvod ještě doplňte, komu přehled odevzdáváte. Týká se výhradně vaší místně příslušné Obvodní správy sociálního zabezpečení v místě bydliště. U kontaktů na jednotlivé pobočky jsou na stránkách ČSSZ uvedeny i čísla účtů pro jednotlivé odvody a kontaktní osoby – tedy kontakty na úředníky, na které se můžete obrátit, pokud potřebujete poradit.

V tiskopisu následuje oddíl „základní identifikace“. Zde jednoduše vypíšete jméno, příjmení, případně vysokoškolský titul, rodné číslo, bydliště, e-mail a telefon. V tomto případě doporučujeme se inspirovat interaktivním formulářem.

Následující částí tiskopisu je oddíl B – Údaje o výkonu samostatné výdělečné činnosti. Drtivá většina podnikatelů zaškrtne, že vykonávala výhradně činnost hlavní, a v prvním řádku doplní, že se tak dělo v měsících 1 až 12 (tedy celý rok). Pokud jste podnikali je část roku, například jen od března do května, označíte samozřejmě pouze zmíněné tři měsíce.

Rozdíl mezi hlavní a vedlejší činností

hlavní – pokud podnikáte na plný úvazek respektive je podnikání vaším jediným příjmem z výdělečné činnosti
vedlejší – podnikání není jediným příjmem, navíc jste zaměstnaní, studujete, pobíráte invalidní nebo starobní důchod apod.

Podrobnosti najdete v paragrafu 9 zákona č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění

Součástí oddílu je i položka, kde je možné označit měsíce, ve kterých jste měli nárok na výplatu nemocenské případně dlouhodobého ošetřovného. I v tomto případě platí, že pokud je podnikatel přihlášený k ePortálu, údaj o měsících, v nichž trval nárok na výplatu nemocenské, se mu vyplní automaticky.

Další část tiskopisu se týká jen těch, již měli během roku vedlejší samostatně výdělečnou činnost. Jaký byl její důvod podle paragrafu 9 odstavec 6 zákona č. 155/1995 Sb. o důchodovém pojištění vyplníte v oddílu C tiskopisu.

V oddílu D pak vypíšete Údaje o daňovém základu OSVČ za rok 2023. Daňový základ je rozdílem mezi příjmy a výdaji, který ideálně opíšete z vašeho daňového přiznání.

Příklad:

Pokud byl daňový základ pana Nováka 200 000 korun a podnikal celý rok (činnost hlavní), vyplní tuto částku do políčka 20 tiskopisu a následně do políčka 25 poloviční částku (tedy 100 tisíc).

Vypočtený vyměřovací základ pana Nováka totiž činí 50 procent daňového základu (55 procent to bude od zdaňovacího období 2024). Stejnou cifru pak vypíše i do políček 27, 28 a 30. Stejný je i vyměřovací základ ze SVČ (políčko 31).

Řádky 21 až 24 zajímají především ty, kteří vykonávají samostatnou výdělečnou činnost jen část roku případně ty, kteří byli v některých měsících i zaměstnáni.

Následuje nejdůležitější položka v řádku číslo 32, tedy pojistné na DP, které tradičně představuje 29,2 procenta vyměřovacího základu. Do tohoto pole tedy OSVČ vyplní 29 200 (29,2 % ze 100 tisíc). Následují řádky 33 (úhrn zaplacených záloh na DP) a výsledný doplatek či přeplatek. V tomto případě, pokud jste hradil minimální zálohy, nedoplácíte státu nic. O případném přeplatku, který je možné využít i na úhradu dluhů vůči ČSSZ, vás sociálka bude informovat.

Podrobnější informace jak vyplnit formulář (přehled) najdete na stránkách ČSSZ

V takovém případě v oddíle F označíte, že budete v příslušném roce vykonávat činnost hlavní. Měsíční záloha (minimální) za rok 2024 pak bude ve výši 3852 korun měsíčně (řádek 36).

Nezapomeňte zde také uvést, zda se pro aktuální daňové období dostáváte do režimu paušální daně. Ti, kteří platí paušální daň, už totiž v následujícím roce nebudou muset přehledy ani daňové přiznání odevzdávat.

Oddíl G se vás netýká zajímá vás až následující část tiskopisu, kde vyplníte údaje o daňovém přiznání. Sociálka chce v tomto případě vědět, zda máte povinnost přiznání podávat, jestli bylo vyplněno elektronicky či ručně a zda jej podáváte přes daňového poradce od dubna do června 2023. V případě, že přeplatek máte, uvedete zde, zda jej chcete využít na úhradu záloh na pojistné na tento rok, nebo jestli chcete peníze poslat na váš účet,

V oddílu J ještě někteří vyplňují osobní údaje OSVČ, se kterou případně „vykonávali spolupráci“.

V oddílu K nezapomeňte v prohlášení potvrdit, že jsou všechny uvedené údaje pravdivé a případné změny ČSSZ ohlásíte. Na závěr zbývá už jen váš podpis a datum odevzdání.

V čem se chybuje?

Správa sociálního zabezpečení se každoročně potýká s množstvím formulářů, kde jsou chybně vyplněné měsíce, v nichž se OSVČ netýká minimální vyměřovací základ. „Připomínáme, že do trvání samostatné výdělečné činnosti se počítá i měsíc, ve kterém jste začali podnikat těsně – třeba i tři dny – před koncem měsíce,“ upozorňuje Michal Dvořáček.

Minimální vyměřovací základ se vás netýká, pokud některá z níže uvedených skutečností trvala celý kalendářní měsíc.

Týká se těchto skutečností:

plátcem pojistného byl i stát
zaměstnavatelem bylo odvedeno pojistné vypočtené alespoň z minimálního vyměřovacího základu platného pro zaměstnance
OSVČ pobírala nemocenské z nemocenského pojištění
OSVČ byla držitelem průkazu ZTP nebo ZTP/P (zdravotní postižení)
OSVČ dosáhla věku potřeného pro nárok na starobní důchod, ale nesplnila další podmínky pro jeho přiznání
OSVČ pečovala alespoň o jedno dítě do 7 let nebo nejméně o dvě děti do 15 let věku

Další chybu dělají podnikatelé u přehledu pro ČSSZ při rozdělování měsíců na ty, kdy měli podnikání jako hlavní a kdy jako vedlejší činnost. Často dojde k tomu, že sociálka eviduje jiný počet měsíců, kdy byla vykonávána vedlejší činnost, než podnikatel uvede do přehledu. V podobných případech doporučujeme obrátit se na příslušného úředníka (viz kontakty výše).

OSVČ také často zapomínají, stejně jako u daňového přiznání, přikládat doklady či přílohy, které dokazují, že mají například nárok na výplatu nemocenského, vyplácení mateřské, potvrzení o studiu a podobně.

Zároveň připomínáme, že variabilním symbolem u sociálního pojištění není rodné číslo jako u zdravotního pojištění, ale speciální číslo, které OSVČ obdržela při registraci.

Některé OSVČ se také v přehledu omylem přihlásí k účasti na důchodovém pojištění, ačkoli nemusejí (jejich příjem z vedlejší činnosti nedosáhl takové částky, aby platili povinně) „Přihlášku ale nelze vzít zpět a OSVČ je pojistné stanoveno a musí jej doplatit,“ varuje ČSSZ na webových stránkách.

Jak vyplnit přehled pro zdravotní pojišťovnu

U přehledu o výši daňového základu OSVČ zůstaňme u tiskopisu pro VZP, kde je pojištěno nejvíce Čechů. Přehled můžete vyplnit a podat v aplikaci MojeVZP.

Návod na registraci do aplikace MojeVZP

Pro vyplnění můžete také využít interaktivní („počítací“) formulář. Údaje z něj pak můžete využít při ručním vyplňování.

V tiskopisu opět na úvod nezapomeňte označit, o jaký „Typ přehledu“ se jedná (opět volíte mezi řádným a opravným stejně jako v případě ČSSZ).

Jako číslo pojištěnce se uvádí v drtivé většině rodné číslo, u cizinců číslo přidělené VZP. Číslo je uvedené na průkazu pojištěnce.

Oddíl „Identifikace pojištěnce, korespondenční adresa a ostatní kontaktní údaje“ je přehledný a jednoduchý. Už z názvu vyplývá, že není třeba uvádět adresu trvalého bydliště, ale místa, kde jste k zastižení.

Jen připomínáme, že pole číslo vašeho bankovního účtu vyplňujete v případě, že požadujete vrácení přeplatku na bankovní účet. „Pokud pole nebude vyplněno, formulář se nezpracuje. Přeplatky nižší než 200 Kč se nevrací,“ upozorňuje pojišťovna.

Kdo platí minimální zálohy na povinná pojištění? Hlídejte si termíny

V části 2 „Prohlášení pojištěnce“ je opět nutno přesně křížky označit měsíce (nebo vyplnit 1-12 u celoročního podnikání) kdy jste byl OSVČ, případně kdy pro Vás neplatila povinnost hradit zálohy, anebo nebyl stanoven minimální vyměřovací základ a kdy jste byl/nebyl poplatníkem v paušálním režimu (plátcem paušální daně).

Řádky 3 až 51 je třeba vyplnit, nelze je vynechat nebo proškrtnout. Údaje jsou v tomto případě jasné a srozumitelné. Do těchto řádků uvedete opět výši vašeho ročního daňového základu (rozdíl mezi příjmy a výdaji), počet měsíců, kdy jste v roce 2023 podnikali či počet měsícům, kdy jste byli pojištěni u VZP.

Do políček 9 a 14 vyplníte cifry, které odpovídají popisu u jednotlivých políček (například v řádku 9 částku 20 162 korun x počet měsíců opsaný z řádků 6). Tiskopis je opět v tomto ohledu jasný a přehledný. Pokud by vám přesto nebylo vše jasné, využijte počítací formulář (odkaz).

„Způsob zaslání přeplatku musí být vyplněn, pokud klient žádá o vrácení přeplatku. Pokud není vyplněný Typ zálohy, přehled se automaticky nezpracuje,“ upozorňuje ještě VZP.

V poslední části opět nezapomeňte na vyplnění data odevzdání a na podpis pojištěnce.

Jakub Procházka